Разделы сайта

Выбор редакции:

НДС играет все большую роль в российской системе налогообложения. В 1992-1995 гг. этот налог обеспечивал примерно1/5 всех налоговых поступлений в стране. С 1996 г. значение НДС возросло еще более: этот налог стал обеспечивать уже около половины всех налоговых поступлений в федеральный и более трети в консолидированный бюджет страны. Объяснялось последнее почти обвальным падением в налоговых поступлениях доли налога на прибыль. Если за 1992-1995 гг. налог на прибыль обеспечивал около 1/3 всех налоговых поступлений в стране, то с 1996 г. эта доля упала до 20%. Решающей причиной послужило резкое увеличение (до 40%) числа убыточных предприятий во многих отраслях российской экономики. К этому добавилось и воздействие других факторов, особенно рост теневой экономики.

Таким образом, налог на добавленную стоимость стал одним из самых существенных доходных источников федерального и региональных бюджетов. Однако, являясь важнейшим элементом в системе налогообложения, этот налог оказывает влияние не только на уровень налоговых поступлений, но и на состояние оборотных средств налогоплательщиков. По этой причине особое значение приобретает установленный порядок применения НДС (объект обложения, облагаемый оборот, количество налоговых льгот), который в настоящее время является достаточно сложным, запутанным для многих налогоплательщиков, что приводит к возникновению конфликтных ситуаций между работниками налоговых инспекций и разными категориями плательщиков НДС.

Поэтому в данной работе будет рассмотрена действующая система обложения НДС в России, ее основные недостатки и перспективы развития, а также будут рассмотрены общетеоретические аспекты обложения НДС и опыт западных стран.

Налоги на потребление как особая часть косвенных налогов использовалась в практике налогообложения развитых стран давно. Но первоначально - до 1950-х годов - в эту группу входили лишь два налога: налог с оборота и налог на продажи. Налог с оборота взимался на каждой стадии движения товара от производителя до конечного потребителя, т.е. многократно. Налог на продажи взимается однократно как доля (в %) от стоимости товара на конечной стадии его реализации. Затем эти налоги начали заменяться НДС, причем этот процесс имел длительную предысторию.

Налог с оборота стал широко использоваться западными странами в период мировой войны для удовлетворения ее возрастающих нужд. Налог вызвал серьезные нарекания и предпринимателей, и потребителей, недовольных многократным вздорожанием товаров по мере прохождения ими последовательных стадий производства и обращения и обусловленным этим уменьшением потребления соответствующих товаров. Кроме того, в качестве важного недостатка налога с оборота отмечалось то, что он не находится в прямой зависимости от реального вклада каждой стадии производства в стоимость конечного продукта (из-за различной доли материальных затрат в обороте производимого на каждой стадии продукта). Последнее означает, что налог с оборота оказывается, кроме всего прочего, под воздействием изменений числа стадий производства (числа операций по реализации). Это лишает данный показатель нейтральности по отношению к организационной структуре производства. Поэтому после первой мировой войны в преобладающем большинстве стран использование данного налога было прекращено. С началом второй мировой войны рост военных фискальных потребностей вновь заставил многие западные страны либо вернуться к налогу с оборота, либо использовать налог на продажи. Опыт применения второго налога выявил и у него важный недостаток - налог лишает государство возможности воздействовать на все стадии движения товара от производителя к потребителю.

После окончания второй мировой войны западные страны ввиду возросших фискальных нужд в результате усиления государственного регулирования экономики не отказались, как это было после первой мировой войны, от налогов на потребление. Вместо этого был избран другой путь - замена налога с оборота и налога на продажи налогом на добавленную стоимость. Теоретически НДС представляет собой долю (в %) от стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения (т.е. на каждой стадии прохождения товара от производителя до конечного потребителя). Величина добавленной стоимости исчисляется предприятием как разность между стоимостью реализуемой продукции и стоимостью материальных ценностей, использованных для производства соответствующей продукции (за исключением износа основного капитала). Налогооблагаемая база для НДС включает зарплату со всеми начислениями, прибыль, процентные платежи, амортизацию и некоторые другие расходы общего характера. Материальные же издержки (за исключением амортизации) в эту налогооблагаемую базу не входят.

Первая внесла изменение в структуру косвенных налогов Франция, которая в 1954 году провела замену использовавшегося ранее налога с оборота на НДС. Соответствующая замена базировалась на идее, что НДС, сохраняя достоинства других косвенных налогов, свободен от их основных недостатков. Во-первых, НДС, как и налог с оборота, многократен, поскольку также взимается на каждой стадии производства и обращения и соответственно в отличие от налога на продажи сохраняет возможность воздействия государства на все стадии воспроизводства. Во-вторых, поскольку НДС облагается не вся стоимость оборота каждой стадии, а только лишь добавленная стоимость, он оказывается в прямой зависимости от реального вклада каждой стадии в стоимость конечного продукта (равную сумме добавленных стоимостей всех стадий оборота производства и обращения). В результате НДС в отличие от налога с оборота не испытывает влияния изменений числа стадий оборота товара от производителя к потребителю.

Примеру Франции последовали и другие страны: в последующие десятилетия НДС стал использоваться в налоговой системе преобладающего большинства развитых стран, фактически вытеснив налог с оборота и заметно уменьшив значение налога на продажи (а в некоторых странах даже заменив часть акцизов). Единственным серьезным исключением остаются США, до сих пор не использующие НДС и ограничивающиеся в налогообложении потребления лишь налогом на продажи.

Итак, при начислении НДС, как отмечалось, в качестве налогооблагаемой базы выступает показатель добавленной стоимости, получаемой как разность между стоимостью товарной продукции и стоимостью материальных ценностей, затраченных на ее производство. Такая налогооблагаемая база создает возможность использования различных методов исчисления НДС (при одной и той же заданной ставке). Теоретически возможны три метода. Два из них предполагают исчисление НДС по предварительно установленной величине добавленной стоимости или ее отдельных элементов. К этим методам относятся:

* прямой метод, при котором НДС исчисляется в виде доли (в %) от предварительно рассчитанной величины добавленной стоимости ;

* аддитивный метод, предполагающий исчисление НДС в два этапа: сначала определяется величина налога по отдельным составляющим добавленной стоимости (зарплате, амортизации), затем для определения общего НДС полученные величины суммируются. Ввиду сложности использования подобные методы на практике применяются весьма редко.

В преобладающем большинстве стран используется третий метод расчета НДС, имеющий различные названия - метод зачета, косвенный метод вычитания, метод возмещения. Суть его состоит в следующем: величина НДС, начисленного на стоимость материальных ценностей, приобретенных определенной фирмой у других фирм для потребления в производстве, вычитается из величины НДС, начисленного на реализованную продукцию. При использовании метода зачета фирма уплачивает в бюджет только разницу между указанными двумя суммами НДС. В этих случаях предприниматели подают декларацию в налоговые органы, в которой наряду с прочей обязательной информацией сообщаются два главных для расчета НДС показателя: общая стоимость реализованной продукции и общая стоимость приобретенных товаров и услуг.

Система начисления НДС при использовании метода зачета имеет еще одну важную особенность: объем начисляемого и соответственно взимаемого НДС (при одной и той же его ставке) в значительной степени зависит от использования метода исчисления зачета этого налога. На практике известны три подобных метода.

Первый. Метод поставки, или начислений. В соответствии с этим методом необходимость исчисления НДС и связанные с этим все налоговые обязательства и для продавца, и для покупателя возникают в момент поставки товара или оказания услуги. Сам этот момент определяется либо по факту отгрузки товара и оказания услуги, либо по выписки счета-фактуры.

Второй. Метод оплаты, или кассовый метод. В соответствии с этим методом налоговые обязательства возникают в момент оплаты поступившего товара или оказанной услуги.

Третий. Гибридный метод. В соответствии с ним НДС начисляется и взимается с проданной продукции по моменту ее поставки, а с покупаемой для производства продукции - по моменту ее оплаты.

В международной практике находят применение все три метода, но господствующую роль играет метод поставки. В защиту преимущественного использования этого метода выдвигаются два основных довода. Во-первых, момент поставки наиболее тесно связан с объектом обложения НДС, т.е. с текущим потреблением товаров и услуг. Поскольку момент поставки более тесно соотносится с этим потреблением по сравнению с моментом оплаты, то основанное на моменте поставки зачетное начисление и оплата НДС рассматривается как более соответствующая принципу обложения текущего потребления. Во-вторых, при методе поставок облегчается работа налоговых служб по взиманию НДС, поскольку установление факта и момента поставки носит более простой характер, чем установление факта и момента совершения платежа. При этом надо отметить, что преимущественное использования метода поставок в преобладающем большинстве стран с рыночной экономикой базируется на существовании в этих странах нормального финансово-денежного состояния и отсутствия каких-либо жестких препятствий к исполнению оплаты в срок.

Наряду с двумя указанными доводами существует и третий неявный довод в пользу начисления НДС по методу поставки. Расчеты показывают, что при заданных условиях (прежде всего при использовании единого метода зачета) использование этого метода позволяет обеспечить стабильное получение более высокого НДС, чем при применении метода оплаты.

Эта особенность НДС - возможность увеличивать его поступления лишь путем варьирования методами начисления налога, несомненно, явилась одной из важных причин столь быстрого распространения НДС в международном масштабе и завоевания им роли одного из решающих налогов в налоговой системе стран с рыночной экономикой.

Наибольшую роль НДС играет в налоговой системе стран ЕС. В программе унификации в рамках этой организации проблемы НДС занимают одно из центральных мест. Более того, наличие НДС является обязательным условием членства в этой организации. И это не случайно. В ретроспективе некоторые ведущие страны ЕС, например, Франция, к началу формирования общего рынка отличались широким использованием косвенных налогов, и поэтому наиболее приемлемым вариантом в постепенном сближении налогообложения стран ЕС - а это рассматривалось в качестве одной из важнейших задач с самого начала интеграционных процессов в Западной Европе - виделся путь формирования единых основ косвенного обложения. За весь период западноевропейской интеграции унификация косвенного налогообложения, в частности НДС, продвинулась достаточно велико: во всех странах ЕС НДС играет ныне роль единственного налога на потребление.

Анализ свидетельствует о наличии достаточно высоких ставок НДС в странах ЕС. В некоторых из этих стран (например, в Швеции, Финляндии, Дании) эти ставки превышают максимальные ставки, рекомендуемые руководящими органами ЕС (14 - 20% по основным группам товаров при разрешении использовать более низкие ставки для некоторых видов социально значимых товаров).

Что касается других западных стран, то ставки НДС в них весьма различны: в Норвегии - 23%, в Швейцарии - 6.5%, в Канаде - 8%, в Японии - 3%. В США же, вообще не использующих НДС, ставка родственного налога на продажи колеблется по штатам от 3 до 8,25%.

Необходимо подчеркнуть, что в последней группе стран велась достаточно интенсивная борьба вокруг вопроса о введении НДС. Например, в США уже с 1960-х годов выдвигались предложения о введении НДС в качестве средства решения острых финансово-бюджетных проблем страны (иногда в качестве частичной замены налога на прибыль). Основным аргументом служили ссылки на широкое использование этого налога в странах ЕС, что по мнению американских сторонников НДС, ставит внешнюю торговлю этих стран в более выгодное положение по сравнению с США. Противники же в качестве основного контраргумента ссылались на опасность в результате введения этого налога усиления инфляции в США и связанных с этим других отрицательных последствий, включая снижение платежеспособного спроса основной массы населения и обусловленное этим падение темпов экономического роста. Кроме того, последняя позиция опиралась на широко распространенное в общественном мнении США отрицательное отношение к косвенным налогам ввиду их откровенного социально несправедливого характера (поскольку в качестве источника этих налогов служит потребление всего населения без учета уровня доходов его отдельных слоев).

Крайне серьезное и опирающееся на широкую поддержку сопротивление было оказано введению НДС и в Японии. Против этого налога был также выдвинут ряд серьезных возражений: прежде всего осуждалось вызываемое этим налогом повышение цен и соответственно сужение платежеспособного спроса; отмечалось, что НДС ставит в невыгодное положение трудоемкие производства, а также компании с высокой прибыльностью, особенно крупные. Все эти возражения заставили правительство Японии долго медлить с введением этого налога. Когда же оно пошло на эту меру, ответом была широкая отрицательная реакция общественности страны.

В конце, хотелось бы отметить, что фискальную роль современных налогов на потребление (с решающей долей НДС) можно выявить на базе оценки доли этих налогов в общих налоговых поступлениях: в среднем по промышленно развитым странам доля косвенных налогов в общих налоговых поступлениях составляет 29% (против 32% по подоходному налогу и 7% - по налогу на прибыль) .

В России же НДС становится решающим налогом во всей системе налогообложения. Причем в РФ НДС имеет одно принципиальное отличие от западного аналога, а именно - он распространяется на многие денежные сделки и операции, которые и в странах ЕС, и в других западных странах не являются объектом обложения НДС (пени, штрафы, некоторые банковские операции и т.д.). В связи с этим реальные ставки НДС в РФ, т.е. ставки, соответствующие международным стандартам, выше официально объявленных. Более подробно эти и некоторые другие недостатки действующей системы обложения НДС будут рассмотрены в следующей главе.

В данной главе будет рассмотрена действующая система исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Начать, на мой взгляд, следует с определения. НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Введение в России НДС обеспечивает равный подход к вовлечению в процесс формирования бюджета всех хозяйствующих субъектов независимо от организационно-правовых форм и форм собственности. Плательщиками НДС являются:

предприятия и организации независимо от форм собственности (хозяйственные товарищества и общества, производственные кооперативы, государственные и муниципальные унитарные предприятия) и ведомственной принадлежности, имеющие статус юридического лица. Плательщиками НДС являются как промышленные, так и финансовые организации, в том числе страховые общества, банки и др.;

предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность;

индивидуальные (семейные) частные предприятия и предприятия, созданные частными и общественными организациями на Праве полного хозяйственного ведения, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность и подлежащие ДО 1 июля 1999 г. преобразованию в хозяйственные товарищества, общества, кооперативы или ликвидации;

филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий (не являющиеся юридическими лицами), имеющие расчетные счета и самостоятельно реализующие за плату товары (работы, услуги) и в силу этого относящиеся к налогоплательщикам;

международные объединения и иностранные юридические лица, осуществляющие производственную, и иную коммерческую деятельность на территории России, под которой следует понимать место реализации товаров, работ и услуг (т. е. место возникновения объекта налогообложения). В случае реализации товаров на территории РФ иностранными организациями, не состоящими на налоговом учете, НДС уплачивается российскими предприятиями;

некоммерческие организации, в том числе потребительские кооперативы, общественные или религиозные объединения, финансируемые собственником учреждения, благотворительные и иные фонды в случай осуществления ими коммерческой деятельности, включающей операции по реализации основных средств и иного имущества.

декларант либо иное лицо, определяемое нормативными актами по таможенному делу, при импорте на территорию РФ иностранных товаров. При этом декларантом могут быть лицо, перемещающее товары, и таможенный брокер (посредник), которые декларируют, представляют и предъявляют товары и транспортные средства от собственного имени. Однако декларанты (или иные лица) не являются носителями НДС, и в случае предоставления налоговых отсрочек, перерасчета платежей, взыскания в бесспорном порядке, в том числе штрафов и пеней, все суммы взыскиваются с контрактодержателя. Итак, плательщиком НДС на таможне являются предприятия, ввозящие на территорию РФ товары.

Объектом налогообложения по НДС являются:

Обороты по реализации всех товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и приобретенных на стороне (на территории РФ);

Обороты по реализации товаров относятся к самым распространенным объектам налогообложения. Основанием для возникновения объекта налогообложения в данном случае будет выступать своего рода «территориальность» облагаемого оборота (принцип территориальности), поскольку этот оборот в качестве облагаемого НДС возникает только на территории РФ.

Налоговое законодательство не содержит нормы, которая регламентировала бы порядок определения места реализации товаров. Как правило, под местом реализации товара в целях обложения НДС считается место перехода права собственности на имущество.

Обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного производства, затраты по которым не относятся на издержки производства;

Существует два типа оборота товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления:

первый вид оборота: затраты по товарам (работам, услугам) не относятся на издержки производства и обращения;

второй вид оборота: затраты по товарам (работам, услугам) относятся на издержки производства и обращения - так называемый внутризаводской оборот.

Соответственно первый внутренний оборот подлежит обложению НДС, второй- не подлежит.

Товары, ввозимые на территорию РФ;

Для целей налогообложения товаром считаются предметы, изделия, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ.

При реализации работ НДС облагаются объемы выполненных строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и прочих работ. К облагаемым рассматриваемым налогом услугам относятся:

Услуги пассажирского, грузового транспорта, услуги по транспортировке газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуги по перевозке, разгрузке, перегрузке товаров и их хранению;

Услуги по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу;

Посреднические услуги;

Услуги предприятий связи, бытового обслуживания населения, жилищно-коммунального хозяйства;

Услуги организаций и учреждений физической культуры и спорта; услуги по выполнению заказов предприятиями торговли; услуги по размещению рекламы;

Услуги инновационные, по обработке данных и информационному обслуживанию;

Другие платные услуги (кроме сдачи земли в аренду).

Как уже отмечалось выше, объект обложения НДС может возникнуть только на территории РФ. Поскольку часто этим объектом являются обороты по реализации работ и услуг, то Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость» определяет место этой реализации как:

место нахождения недвижимого имущества, если работы (услуги) связаны непосредственно с этим имуществом;

место фактического осуществления работ (услуг), если они связаны с движимым имуществом;

место фактического осуществления услуг, если они оказываются в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры или спорта или в иной аналогичной сфере деятельности;

место экономической деятельности покупателя услуг, если покупатель этих услуг имеет место нахождения в одном государстве, а продавец-в другом,

место осуществления экономической деятельности предприятия или физического лица, выполняющего эти работы, если это не противоречит хотя бы одному из пунктов 1-4.

В оборот, принимаемый за объект обложения НДС, включаются помимо стоимости реализованной продукции (работ, услуг) также:

суммы средств, полученные предприятиями от других предприятий и организаций в виде финансовой помощи, пополнения фондов, специального назначения или направленные в счет увеличения прибыли, за исключением средств, зачисляемых в уставные фонды предприятий его учредителями, целевого бюджетного финансирования, а также средств, направленных на осуществление совместной деятельности;

доходы, полученные от передачи во временное пользование финансовых ресурсов при отсутствии лицензии на осуществление банковских операций;

средства, полученные от взимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);

суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (услуг) на расчетный счет либо полученные в порядке частичной оплаты по расчетным документам за реализованные товары (работы, услуги). При этом указанные суммы у предприятий торговли и предприятий, получающих доходы от посреднической деятельности, облагаются в части надбавок, наценок, вознаграждений и других сборов; обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения (объекты социально-культурной сферы, капитальное строительство и др.), а также своим работникам;

обороты по реализации залога, включая их передачу залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства.

Но здесь имеются свои особенности. Во-первых, авансы полученные относятся к будущему объекту обложения НДС, но это не приводит к двойному налогообложению, поскольку при появлении оборота по реализации ранее уплаченные авансовые суммы возвращаются налогоплательщику.

Во-вторых, существовавшая до недавнего времени практика перечисления средств поставщикам за реализованную продукцию и выполненные работы в виде финансовой помощи, пополнения фондов социального и другого назначения, на увеличение прибыли и т. д., а также уплата контрагентами штрафов, пени, неустоек друг другу нередко являлись формой умышленного согласованного занижения цен на продукцию, а следовательно, и ухода от обложения налогом на добавленную стоимость. Поэтому включение с 1994 года в налогооблагаемую базу по НДС сумм, получение которых связано с осуществлением расчетов по оплате товаров (работ, услуг), признается вынужденной мерой, от которой впоследствии должны отказаться.

В настоящее время в облагаемый оборот включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг); начиная с 1996 года различные виды финансовой помощи могут попасть в состав облагаемого оборота только при условии, что за ними скрываются расчеты за реализованную предприятиями продукцию.

Налогооблагаемая база состоит из следующих показателей:

1) объекта налога и специальных расчетов для определения оборотов по реализации в целях налогообложения;

2) будущего объекта (авансы полученные);

3) иных средств, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) (перечисление в счет пополнения спецфонды и т.п.);

4) облагаемого оборота по суммам штрафов по хозяйственным договорам.

В облагаемые обороты по подакцизным товарам включаются суммы акцизов.

В облагаемые обороты товаров из давальческого сырья и материалов включается стоимость их обработки. Под давальческим сырьем имеется в виду сырье, материалы, продукция, передаваемые их владельцами без оплаты другим организациям для переработки (доработки), включая розлив.

Для строительных, строительно-монтажных и ремонтных организаций облагаемым оборотом считается стоимость реализованной строительной продукции (работ, услуг), определенная в договорных ценах с учетом их изменений в процессе выполнения работ, вызванных повышением (понижением) цен на строительные материалы, тарифов на транспортные и другие виды услуг.

Важно заметить, что для целей налогообложения не проводится различие между хозяйственным и подрядным способами ведения строительно-монтажных работ: строительно-монтажные работы, выполняемые хозяйственным способом, приравниваются к работам, выполненным на сторону, и облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Требование о налогообложении полученных штрафов напрямую закреплено в п.29 Инструкции ГНС РФ от 11.10.95 № 39, где установлено, что “организации, получающие средства от взимания штрафов, взыскания пеней, выплаты неустоек за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), уплачивают НДС по расчетным ставкам 9,09 и 16,67% от полученных средств”.

При налогообложении полученных сумм штрафов необходимо учитывать следующие моменты:

1) Налогообложению подлежат только суммы штрафов, пеней, неустоек, получение которых регулируется нормами гражданского законодательства.

Это штрафы по договорам поставки, выполнения работ, оказания услуг. Поскольку доходы от сдачи имущества в аренду также подлежат обложению НДС, то и штрафы, полученные по этим договорам, также подлежат налогообложению. Что касается сумм штрафов, уплата которых регулируется иными нормами права (экологическим законодательством и т.п.), то они не подлежат налогообложению НДС. Так в соответствии с Письмом Минфина от 9.04.97 №04-03-11 штрафы за превышение норматива сброса сточных вод в систему канализации НДС не облагаются, поскольку они не относятся к штрафам, полученным за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (работ, услуг).

2) Налогообложению подлежат только те суммы штрафов, пеней, неустоек, которые получены по договорам поставки товаров (работ, услуг), выручка по которым облагается НДС.

Иными словами, если сам товар (работы услуги) не полежат налогообложению (льготируются), то и полученные по этим договорам суммы штрафов не облагаются НДС. Данное правило также подтверждается позицией Министерства финансов РФ, которое в частности указывало, что штрафы, полученные предприятием, использующим труд инвалидов и пользующимся льготой, а также штрафы, полученные по договору купли-продажи ценных бумаг, НДС не облагаются.

Кроме того, как было разъяснено Письмом ГНИ по г. Москве от 30.11.94 г. № 11-13/15524 “О налоге на добавленную стоимость”, в связи с тем, что операции, связанные с обращением валюты (включая операции по покупке и продажи валюты на бирже), денег, банкнот, являющихся законными средствами платежа (кроме брокерских и других посреднических услуг), освобождены от уплаты НДС, то и штрафы, взимаемые за нарушение указанных операций, НДС не облагаются.

3) Суммы штрафов подлежат налогообложению соответственно, т.е. по той же ставке (9,09 или 16,67%), по которой подлежит налогообложению выручка, полученная за товар поставленный по этому же договору поставки.

4) Сумму НДС нельзя взыскивать “сверх” суммы штрафов, неустоек, пеней.

Рассматривая те или иные виды оборотов, облагаемых НДС, нельзя не затронуть вопрос, касающийся обложения НДС заемных средств.

В настоящий момент вопрос о включении в облагаемый оборот суммы полученных ссуд разрешен.

В соответствии с подп. “а” п. 1 ст. 3 Закона о НДС объектами налогообложения являются обороты по реализации на территории РФ товаров, выполненных работ и оказанных услуг. Согласно п.1 ст. 4 Закона о НДС, облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг) исходя из применения цен и тарифов без включения в них НДС. В облагаемый оборот включаются также любые средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Полученные заемщиком денежные средств не относятся к оборотам по реализации товаров (работ, услуг), если их получение не связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Льготы по налогу на добавленную стоимость.

Льготы по НДС оказывают на налогоплательщика принципиально иное воздействие, чем например, льготы по налогу на прибыль предприятий и организаций. Действительно, поскольку НДС - это косвенный налог, он не зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Вместе с тем предоставление льготы повышает конкурентоспособность производителя, так как позволяет снижать цены на продукцию даже при более высокой себестоимости по сравнению с другими производителями, а при равных условиях получать дополнительную прибыль (до суммы освобождения от налога).

Согласно действующему налоговому законодательству, некоторые хозяйственные операции, а следовательно, и возникающие при этом обороты, не подлежат обложению НДС. При этом следует различать два типа освобождения от НДС:

1. В порядке ст. 5 ”Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога“ Закона о НДС.

2. В порядке п. 10 Инструкции № 39.

Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога приведен в ст. 5 Закона о НДС. Данный перечень является исчерпывающим и закрытым.

Аналогичный перечень содержится и в п. 12 Инструкции № 39. Правовым основанием для освобождения от НДС является ст. 10 Закона ”Об основах налоговой системы в Российской Федерации“. В соответствии с данной статьей:

”По налогу могут устанавливаться в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами, следующие льготы:

необлагаемый минимум объекта налога;

изъятие из обложения определенных элементов налога;

освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;

понижение налоговых ставок;

вычет из налогового оклада (налогового платежа за расчетный период);

целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочку взимания налогов);

прочие налоговые льготы.

Льготы по всем налогам применяются только в соответствии с действующим законодательством.

Запрещается применение льгот, носящих индивидуальный характер, если иное не установлено законодательными актами Российской Федерации.“

Перечень льгот, приведенный в ст. 5 Закона о НДС, отвечает данными требованиям. Для правильного применения льгот, а соответственно и правильного исчисления НДС в Законе РФ «О налоге на добавленную стоимость» содержится ряд специальных требований. Это касается:

а) порядка отнесения сумм НДС, уплаченных поставщикам по закупленным товарно-материальным ценностям, которые использованы для производства льготируемой продукции;

б) обеспечения раздельного учета затрат по производству и реализации льготируемой и нельготируемой продукции.

При реализации льготируемой продукции встает вопрос об отнесении суммы НДС по материалам, работам, услугам, использованным при ее производстве. В соответствии с подп. ”б“ п. 2 и п. 3 ст. 7 Закона предусмотрено два источника покрытия входящих сумм НДС:

1) суммы НДС подлежат возмещению из бюджета;

2) сумму НДС относятся на издержки производства и обращения.

В первом случае возмещение из бюджета осуществляется в общем порядке, предусмотренном для случаев превышения сумм налога, исчисленными по реализации. Специальный порядок предусмотрен только для одной льготы по экспорту товаров (работ, услуг).

В целом возмещение предусмотрено для трех видов льгот:

1) экспорта товаров (работ, услуг);

2) товаров и услуг, предназначенных для официального пользования иностранных дипломатических представительств;

3) при реализации драгоценных металлов (только в отношении организации по добыче драгоценных металлов).

Отнесение входящих сумм НДС на издержки производства и обращения относится ко всем остальным льготам внутреннего НДС.

В соответствии с подп. ”б“ п. 2 ст. 7 Закона о НДС по данным операциям ”суммы налога, уплаченные поставщикам по таким товарам (работам, услугам), относятся на издержки производства и обращения“.

Основанием для отнесения сумм НДС на себестоимость является подп. ”я“ п. 2 (другие виды затрат) Положения о составе затрат, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 5.08.92 г. № 552. При этом необходимо обратить внимание на то, что общий принцип формирования затрат, предусмотренный в п. 12 указанного Положения не применяется. Так, в п. 12 Положения о составе затрат установлено, что ”затрат на производство включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты“.

В то же время в Законе о НДС установлено, что на себестоимость относятся только уплаченные суммы НДС. Таким образом, по данной льготируемой продукции, как и по иным операциям, необходимо обеспечить раздельный учет уплаченных и неуплаченных сумм НДС.

Иными словами, льготы по данному налогу предоставляются либо путем изъятия из налогообложения определенных элементов объекта налога, либо путем освобождения от налогообложения отдельных категорий плательщиков.

Освобождаются от НДС товары (работы, услуги) по единому на всей территории РФ перечню, установленному законодательными актами. Местные органы государственной власти не могут его изменить.

Льготы по рассматриваемому налогу не распространяются на продукцию, поставляемую в другие государства - участники СНГ.

Действующий порядок исчисления налога на добавленную стоимость установлен в п. 18-29 разд. IX «Порядок исчисления налога» Инструкции № 39. При рассмотрении норм, предусмотренных данным разделом, можно выделить три группы отношений. К первой группе, самой распространенной, относится порядок исчисления НДС российскими налогоплательщиками, у которых возникает объект налогообложения, - условно его можно назвать общим порядком. Вторая группа относится к предприятиям, у которых местом реализации товаров (работ, услуг) не является территория РФ, но которые несут затраты на ее территории. К третьей группе относятся иностранные организации - плательщики НДС при реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Расчет сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет

Сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет предприятиями - производителями товаров (работ, услуг), а также заготовительными, снабженческо-сбытовыми, оптовыми и другими организациями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручениям (за исключением организаций розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется как разница м жду суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные) материальные ресурсы, товары (выполненные работы, оказанные услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

При этом необходимо отметить, что в данном случае используется безусловный принцип отнесения материальных ресурсов,
выполненных работ, оказанных услуг на издержки производства и обращения. Например, если предприятие по каким-либо причинам не отнесло в установленные сроки на себестоимость про дукции стоимость материальных ресурсов, работ, услуг, а отразило их по дебету счета 80 как убытки прошлых лет, то суммы НДС по данным затратам также подлежат возмещения. Аналогичная позиция изложена в исьме Минфина РФ от 10 июня 1998 г. №04-03-11:

«При этом действующим порядком не предусмотрено исключений в отношении расходов, отражаемых в учете как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (году).

В связи с изложенным, суммы НДС, уплаченные по оказанным услугам производственного назначения, подлежат возмещению (зачету) налогоплательщикам независимо от влияния этих затрат на учет финансовых результатов деятельности».

Для данной категории плательщиков установлен единый механизм исчисления НДС. Следовательно, чтобы правильно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, необходимо в полном объеме и своевременно рассчитать сумму:

а) НДС, полученного от покупателей;

б) НДС, уплаченного поставщикам.

Исчисление суммы НДС, полученной от покупателей

При определении данного показателя необходимо учитывать не только налог с реализации товаров (работ, услуг), но также налог, исчисленный в соответствии с действующим законодательством по другим облагаемым оборотам. К подобным облагаемым оборотам относятся:

Суммы полученных авансовых платежей;

Налог, исчисляемый по спецрасчетам;

Прочие средства, получение которых обусловлено расчетами за поставленные товары (работы, услуги), - финансовая помощь, пополнение спецфондов и т. д.

Что касается периода, в котором должны быть учтены все перечисленные показатели, то он определяется по следующим правилам:

1) в отношении реализации товаров (работ, услуг) - в момент реализации, согласно выбранному в целях налогообложения методу определения выручки «по оплате» либо «по отгрузке»;

2) в отношении иных средств - в момент их получения.

В последнее время некоторые налоговые органы стали требовать от налогоплательщиков, использующих метод определения выручки «по оплате», начисления и уплаты НДС не в момент оплаты, а в момент списания дебиторской задолженности через четыре месяца в соответствии с Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» и Постановлением Правительства РФ от 18 августа 1995 г. № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуществлении платежей по обяза ельст вам за поставку товаров, выполнение работ или оказание услуг». Но данные требования не основаны на действующем налоговом законодательстве.

Порядок определения сумм НДС, подлежащих зачету

1. При исчислении данных сумм следует учитывать, что не все суммы налога, уплаченные поставщикам, могут быть отнесены к зачету. Налог на добавленную стоимость, подлежащий зачету, равен разнице между всей суммой НДС, уплаченной поставщикам (в том числе НДС, уплаченный на таможне при ввозе товаров), и суммой НДС, которая зачету не подлежит:

При оформлении расчетных документов согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. №39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» сумма НДС выделяется отдельной строкой:

В расчетных документах (поручениях, требованиях-поручениях, требованиях), реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах;

В первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ и др.), на основании которых производятся расчеты при бартерных сделках, предварительной оплате (авансах), расчеты с использованием векселей и зачет взаимных требований.

Иными словами, необходимым условием для выделения сумм НДС в расчетных документах является их наличие в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ, других документах, на основании которых производятся записи в регистрах бухгалтерского учета и которые отражают факт совершения хозяйственной операции).

При отгрузке товаров, оказании услуг, выполнении работ, не являющихся объектом НДС, расчетные документы выписываются без выделения сумм НДС и на них делается надпись или ставится штамп «Без НДС».

Расчетные документы, в которых не выделена сумма НДС, учреждениями банков не должны приниматься к исполнению.

Стоить отметить, что у данного предложения, как и у всего Налогового кодекса в целом, есть противники и свои сторонники. Противники - экономисты, в основном представители предпринимательских кругов, - рассматривают это положение лишь с позиции увеличения налогового бремени. Действительно, с одной стороны, увеличение ставки всего на два пункта (с 20 до 22%) в абсолютном исчислении превращается в 10%, а это совсем немало. Кроме того, по льготируемым сегодня товарам повышение ставки произойдет уже не на 2, а на 12 пунктов, или в 2,2 раза. Все это увеличение отразится в цене продукции и повлечет очередное снижение платежеспособного спроса населения. Сторонники же, в свою очередь, приводят контраргумент, что в российских условиях действия свободных рыночных цен величина налога не оказывает решающего значения на уровень цены продажи товаров. В этом случае можно привести пример с лекарственными средствами, которые никогда не облагались НДС, однако рост цен на них за последние семь лет соответствует, а иногда и опережает рост цен на все другие товары, не освобожденные от налога. Перечень же льготируемых товаров, в частности продовольствия и детских товаров, которые облагаются по пониженной ставке НДС в настоящее время настолько ограничен, что не может обеспечить все необходимые потребности населения в товарах данных групп. Кроме того, для российской экономики в целом характерна невысокая эластичность спроса по цене, что связано со многими причинами, главной из которых является высокая доля низкодоходных категорий населения, ориентированных почти исключительно на потребление предметов первой необходимости. Именно поэтому в 1993 году, когда Россия находилась в примерно такой же кризисной ситуации, снижение стандартных ставок (с 28%) и установление льготных ставок по продовольственным товарам и товарам детского ассортимента не привели к увеличению спроса и не повлияли на темпы инфляции. Но тем не менее в настоящее время в Государственной Думе приняты поправки к закону “О НДС”, в которых предлагается снизить основную ставку налога до 15% к 1 июля 1999 года.

Еще одним существенным отличием ныне действующего законодательства от норм, предусмотренных в Налоговом кодексе, является включение предпринимателей в число налогоплательщиков. Необходимо отметить, что лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, признавались плательщиками НДС в течение года с момента введения этого налога в России. Однако из-за объективных сложностей с взиманием нового налога, значительных административных расходов, связанных с налогообложением граждан, и незначительных сумм НДС, поступавших в доходы бюджета от предпринимательской деятельности физических лиц, с 1 января 1994 года такие лица из перечня налогоплательщиков исключены.

Однако по мере развития частного предпринимательства в России и, соответственно, увеличения количества товаров, работ, услуг, реализуемых на рынке предпринимателями, освобождение их от НДС привело к негативным последствиям для покупателей этих товаров, которые также являются плательщиками НДС. Дело в том, что в отличие от продажи товаров, не освобожденных от НДС, при продаже товаров, произведенных предпринимателями и реализуемых ими без налога, перепродавцам приходится уплачивать в бюджет НДС со всей цены продажи товара без зачета налога. Кроме того, сами предприниматели не имеют права возмещать из бюджета суммы налога, уплаченные поставщикам материальных ресурсов производственного назначения, приобретаемых ими для своей деятельности. В связи с этим товары, реализуемые предпринимателями другим предприятиям и организациям для их производственных нужд, включаются в затраты, связанные с производством продукции, по полной цене приобретения и, в конечном итоге, при реализации готовой продукции повторно облагаются НДС. Таким образом, включение в число плательщиков налога на добавленную стоимость предпринимателей будет способствовать устранению имеющихся искажений при применении НДС в случаях использования товаров, приобретаемых у таких лиц для производственных целей или перепродажи, поскольку налог по приобретаемым материальным ресурсам может приниматься к зачету только при условии его применения (выделения в счетах-фактурах) поставщиком-налогоплательщиком.

Кроме того, следуя одному из основных направлений налоговой политики по сокращению налоговых льгот и созданию равнонапряженных условий налогообложения хозяйствующих субъектов, в проекте Налогового кодекса предложено упразднить ряд ныне действующих налоговых льгот (по строительству жилых домов, по услугам, оказываемым предприятиями туристско-экскурсионной сферы, услугам в области обеспечения пожарной безопасности, по редакционной и издательской деятельности и т.д.). Как показывает практика применения НДС, существующие льготы по этому налогу не только не приносят существенного снижения налогового бремени для большинства налогоплательщиков, но и значительно усложняют ведение учета. Это происходит, во-первых, из-за невозмещения налога по материальным ресурсам и включения его в общую сумму затрат и, во-вторых, по причине необходимости ведения налогоплательщиком раздельного учета операций по реализации товаров (работ, услуг) как облагаемых, так и не облагаемых НДС. Оставшиеся в Налоговом кодексе льготы сохранены по причине сложности определения налогооблагаемой базы (банковские операции, услуги по страхованию), действия международных правил (товары, работы, услуги, реализуемые дипломатическим представительствам), социального характера (лекарственные средства и т.д.).

Помимо этого в проекте Налогового кодекса предусматривается, что предприниматели, предприятия и организации с предельной численностью работающих до 15 человек имеют право на освобождение от уплаты налога в течение каждого последующего налогового периода, если в течение двух предыдущих кварталов их ежеквартальная выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превышала 2500-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации. Для освобождения от налогообложения необходимо будет представить соответствующее заявление в налоговые органы. Однако независимо от размера выручки от реализации товаров (работ, услуг) не могут освобождаться малые предприятия, которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения (кредитные учреждения, страховые организации, предприятия по добыче драгметаллов и некоторые другие), а также предприятия и предприниматели, являющиеся плательщиками акцизов.

Другим существенным отличием порядка применения НДС, предлагаемого Налоговым кодексом, от установленного действующим законодательством, является новый порядок возмещения (принятия к зачету) налога по материальным ресурсам производственного назначения. В соответствии с действующим законодательством при определении налогоплательщиками суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, из суммы НДС, полученной от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), вычитается сумма налога по материальным ресурсам производственного назначения только по мере их оплаты поставщикам. В Налоговом же кодексе предложено принимать к зачету соответствующую сумму НДС по мере получения счетов-фактур от поставщиков независимо от факта оплаты приобретаемых материальных ресурсов. Такой порядок возмещения НДС не только существенно экономит оборотные средства налогоплательщиков, но и практически нейтрализует влияние этого налога на их покупательскую способность по отношению к материальным ресурсам.

Кроме этого, для сокращения отвлечения собственных оборотных средств предприятий впервые за время действия в России НДС предлагается производить зачет или возмещение из бюджета сумм налога, уплаченных при приобретении основных средств и нематериальных активов за счет бюджетных ассигнований, а также сумм налога по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством независимо от источника финансирования. Принятие данной нормы недешево обойдется бюджету, но устранит существующее несоответствие принципов действия НДС фактическому правилу завышения затрат налогоплательщиков по производству товаров, (работ, услуг) из-за включения в их состав этого налога через амортизационные отчисления по объектам капитального строительства, учитываемым с НДС.

Согласно действующему в настоящее время законодательству предприятия, реализующие товары в режиме оптовой торговли, начисляют НДС по установленной ставке ко всей продажной цене товара, а в бюджет уплачивают разницу между суммой налога, полученной от покупателя, и суммой налога, уплаченной поставщикам товаров. Предприятия же розничной торговли уплачивают налог только с торговой наценки и при этом не имеют права на зачет налога, уплаченного поставщикам товаров. Если торговое предприятие одновременно занимается оптовой и розничной торговлей, у него возникают значительные трудности при исчислении налога и ведении бухгалтерского учета. В связи с этим предусматривается установить порядок определения облагаемого оборота у предприятий розничной торговли и общественного питания аналогичный порядку, применяемому предприятиями оптовой торговли.

Однако в Налоговом кодексе существует и ряд негативных моментов. Что касается НДС, то это усложнение и без того запутанной методики расчета, а именно: по проекту Кодекса для расчета НДС дату фактической реализации предлагается определять как наиболее раннюю из следующих дат:

День предъявления покупателю счета-фактуры;

День оплаты;

День отгрузки.

При существующем в сфере производства недостатке денежных средств и колоссальных взаимных неплатежах проектом практически исключается возможность определения реализации по моменту оплаты, что, очевидно, приведет к дальнейшему росту неплатежей и увеличения числа недоимщиков.

К сожалению, в ряду предлагаемых в Налоговом кодексе новых налоговых позиций следует обратить внимание на вводимый налог с продаж (который в настоящее время уже действует в некоторых субъектах Федерации со ставкой 5%). С его помощью предполагалось собрать 33,6млрд. руб. , что значительно превосходит величину возможных, в связи с введением Налогового кодекса, потерь по двум крупнейшим налогам: НДС и налогу на прибыль. Попытка введения такого налога предпринималась еще в СССР в 1991г. и вызвала тогда резко негативную реакцию со стороны населения. В 1992г. в связи с появлением НДС налог с продаж, так никогда в планируемом объеме и не собранный, был отменен. Теперь же при сохранении НДС вновь вводится налог с продаж, что является крайне редким случаем в мировой практике налогообложения (исключением является Канада, но ставка НДС там -8% при средней ставки налога с продаж 4%).

Очевидно, что налогооблагаемая база НДС и налога с продаж, как уже было отмечено, в основном одна и та же. Разница лишь в круге объектов обложения, и для налога с продаж это главным образом потребительские товары, т.е. реализуемые населению. Но источником этого налога является розничная цена, которая соответственно зависит от размера налога. Таким образом, введение налога с продаж представляется весьма спорным, во-первых, по причине низкой покупательной способности населения, во-вторых, из-за того, что он не несет перераспределительной нагрузки, ложась равным бременем на все слои населения с разным уровнем доходов. В-третьих, взыскание этого налога представляет собой трудоемкий механизм в условиях, когда большой удельный вес в розничной торговле занимает сектор, в котором отсутствуют кассовые аппараты. В соответствии с этим в результате налоговых добавок к цене любого товара можно спрогнозировать новый виток инфляции при повсеместном введении этого налога.

В заключении хотелось бы отметить, что большинство изменений из предусмотренных в Налоговом кодексе имеют четкую нацеленность на пополнение доходной части федерального бюджета возросшим объемом относительно легко получаемых косвенных налогов и прежде всего НДС. Увеличение же поступлений по налогу на прибыль и подоходному налогу является гораздо более труднорешаемой задачей. Данные изменения по НДС в случае ограничения их рамками дальнейшего усиления фискальной направленности системы налогообложения в России могут лишь временно и непрочно облегчить пополнение доходных статей федерального бюджета, не решая, а лишь усугубляя прочие важнейшие проблемы экономики страны, в первую очередь отсутствие экономического роста. По сути при следовании чисто фискальным путем дальнейшего усиления роли косвенных налогов копируется опыт развивающихся стран, в которых косвенные налоги играют решающую роль в пополнении доходной части государственного бюджета (причем тем в большей степени, чем менее развита экономика той или иной страны).

Как свидетельствует опыт стран с более развитой рыночной экономикой, меры по увеличению НДС могут сыграть серьезную и долговременную положительную роль лишь в том случае, если полученные в результате этих мер дополнительные финансовые средства будут использованы как база для параллельного проведения в рамках активной промышленной политики серьезных налоговых ограничений в целях стимулирования экономического роста (например, снижения налога на прибыль и т.д.). Однако в ближайшей перспективе ожидать этого, к сожалению, не приходится.

Налог на добавленную стоимость (НДС) является одним из широко распространенных косвенных налогов во многих странах с рыночной экономикой. В отечественную налоговую систему НДС был введен в 1992 году. По экономическому содержанию - это часть добавленной стоимости, которая изымается в государственный бюджет. Добавленная стоимость создается на всех стадиях производства и определяется как разница между стоимостью реализованной продукции, работ, услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

НДС в России стал одним из самых существенных доходных источников бюджета. Однако, этот налог оказывает также влияние на состояние оборотных средств налогоплательщиков. Несовершенство и запутанность действующего законодательства вызвало множество нареканий и конфликтных ситуаций между работниками налоговых инспекций и разными категориями плательщиков НДС. Большинство действующих недостатков были учтены и эти изменения нашли свое отражение в проекте Налогового кодекса.

В целом же мировой опыт свидетельствует, что налоговая система, построенная на базе НДС, обеспечивает высокую стабильность поступлений в бюджет и незначительную зависимость его от характера экономической конъюнктуры. Однако меры по увеличению НДС могут сыграть серьезную и долговременную положительную роль лишь в том случае, если полученные в результате этих мер дополнительные финансовые средства будут использованы как база для параллельного проведения в рамках активной промышленной политики серьезных налоговых ограничений в целях стимулирования экономического роста

1. Гражданский Кодекс РФ

2. Налоговый Кодекс РФ ч. 1

3. Закон РФ “Об основах налоговой системы в РФ” от 27.12.91 г. № 2118-1

4. Закон РФ “О налоге на добавленную стоимость” от 6.12.91 г. № 1992-1

5. Инструкция ГНС РФ № 39 ”О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость“ от 11.10.95 г.

6. Письмо ГНС РФ от 19.05.97 г. № ПВ-6-03/376 ”О налоге на добавленную стоимость“

7. Письмо ГНС РФ от 6.11.97 г. № 03-1-09/16 ”О применении финансовых санкций к налогоплательщикам, допустившим неправильное исчисление (завышение) сумм налога на добавленную стоимость

8. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Профессиональный комментарий к НДС, М., 1998 г.

9. Медведев. А.Н., Медведева Т.В. Налог на добавленную стоимость: обретение ясности, М., 1998 г.

10. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение,М., 1999г.

11. Минаев Б.А. НДС,М.,Налоговый вестник,1998 г.

12. Жаков В.С. Особенности исчисления НДС // Аудиторские ведомости №2, 1999 г.

13. Алексашенко С. Западноевропейская практика использования налога на добавленную стоимость // Экономические науки № 6, 1991 г.

14. Луговой В. Что необходимо знать бухглатеру о механизме расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость на основе счетов-фактур // Налоги № 3, 1997 г.

15. Пансков //Финансы №4, 1998г.

16. Перонко И.А., Дородникова А.И., Сопкин П.Т. О налоге на добавленную стоимость // Налоговый вестник № 1, 1998 г.

17. Покровская И. Порядок уплаты НДС // Налоги № 11, 1997 г.

18. Фомина О.А. Налогообложение добавленной стоимости // Налоговый вестник № 1, 1998 г.

19. Шаталов С. Налоговый кодекс РФ //Экономика и жизнь №27, 1997г.

20. EU Tax Overview. KPMG European Tax Centre. Amsterdam 1997г.

При прямом методе возможны два варианта предварительного расчета общей величины добавленной стоимости: либо путем вычитания из товарной продукции стоимости материальных ценностей, затраченных на производство, либо путем сложения отдельных элементов добавленной стоимости (зарплаты, прибыли, амортизации)

Статья 99 Римского договора была целиком посвящена принципам гармонизации налогов внутри Сообщества с целью снятия налоговых преград на пути движения рабочей силы, товаров, услуг, капиталов.

EU Tax Overview. KPMG European Tax Centre. Amsterdam 1997- p.48.

С. Шаталов “Налоговый кодекс РФ” /Экономика и жизнь №27 - 1997г.

Пансков /Финансы №4 - 1998г. стр.24/

Курсовая работа

по дисциплине: «Налоги с юридических лиц»

Действующий механизм исчисления и уплаты НДС в РФ и его совершенствование

г. Якутск, 2011г.

налог добавленная стоимость

Введение

Глава 1. Теоретические основы НДС

1.1 Предпосылки возникновения НДС

1.2 Сущность НДС и его значение

1.3 Характеристика основных элементов НДС

Глава 2. Действующий механизм начисления и взимания НДС (на примере ООО «Сибирь»)

1 Механизм начисления и взимания НДС в РФ

2.2 Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ООО «Сибирь»)

2.2.1 Краткая характеристика и организационная структура ООО «Сибирь»

.2.2 Система налогообложения ООО «Сибирь». Порядок исчисления и взимания налога на добавленную стоимость в ООО «Сибирь»

2.3 Совершенствование действующей системы исчисления и уплаты НДС

Заключение

Введение

Роль налога на добавленную стоимость в налоговой системе Российской Федерации достаточно велика. Ведь на его долю приходится четверть (25%) всех доходов Федерального бюджета, администрируемых налоговой службой России.

Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее трудных для понимания, сложных для исчисления, уплаты и соответственно контроля со стороны налоговых органов. Он относится к тем налогам, которые имеют в России наиболее разветвленную сеть исключений из общих налоговых правил, множество льгот, а также огромное число понятий, с которыми процедура налогового изъятия непосредственно связана. Поэтому именно при исчислении и уплате НДС у налогоплательщика возникает много ошибок и неточностей.

Он успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой, обеспечивая поступление от 12 до 30% налоговых доходов государства. В частности, 20 из 24 стран - членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) применяют НДС как основной налог на потребление. Кроме того, НДС взимается еще в 35 развивающихся странах. Не действует данный вид косвенного налогообложения в таких развитых странах, как США, Канада, Австралия и Швейцария.

Цель данной работы - определить нынешний механизм исчисления и уплаты НДС, а также выявить пути совершенствования.

Для выполнения данной цели поставлены следующие задачи:

· определить понятие НДС, дать краткую историческую справку;

· рассмотреть элементы налога на добавленную стоимость;

· рассмотреть действующий механизм начисления и взимания НДС (на примере ООО «Сибирь»).

· определить основные недостатки НДС и направления его совершенствования.

Данная курсовая работа состоит из введения, двух глав, заключения и использованной литературы. В первой главе описана сущность НДС, предпосылки её возникновения и основные элементы. Вторая часть работы посвящена рассмотрению механизма исчисления и взимания НДС в РФ и практика исчисления НДС на примере ООО «Сибирь», также приводятся пути совершенствования НДС.

Основой для написания курсовой работы послужили Налоговый кодекс РФ, законодательные акты, работы экономистов, таких как, Гончаров А.И., Соломатина А.С., Тюпакова Н.Н., а также учебные пособия под редакцией Д.Г. Черника, И.А. Майбурова, С.П. Колчина и других.

Глава 1. Теоретические основы НДС

1.1 Предпосылки возникновения НДС

Налог на добавленную стоимость (НДС) - это вид косвенного налога на товары и услуги, влияющего на процесс ценообразования и структуру потребления.

Из всех налогов, формирующих современные налоговые системы развитых стран мира, НДС является, пожалуй, самым молодым. Его модель была разработана французским экономистом Морисом Лоре в 1954 году. Он описал схему действия НДС и, что самое главное, - научно обосновал его существенные преимущества перед налогом с оборота, которые выражаются в устранении «каскадного» эффекта в системе ценообразования, имеющего место при взимании налога с оборота. НДС в его нынешнем виде впервые был введен во Франции 1 января 1958 году.

В настоящее время в мировой практике наблюдается усиление роли косвенного налогообложения. В 1950-е годы НДС взимался только во Франции, сейчас - в большинстве европейских стран. В апреле 1967 г. Совет ЕЭС объявил НДС основным косвенным налогом стран - членов ЕЭС. В настоящее время абсолютное большинство стран - членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) приняли НДС как основной налог на потребление. В соответствии с Шестой директивой Совета ЕЭС, принятой 17 мая 1997 г., в странах - членах Сообщества осуществляется процесс унификации построения национальных систем исчисления и взимания НДС. Мало того, наличие в налоговой системе страны служит обязательным условием вступления ее в Европейский Союз. Кроме того, он взимается еще почти в 40 странах Азии, Африки и Латинской Америки. Пока еще этот вид косвенного налогообложения не действует в Канаде, США, Австралии и Швейцарии. Не применяется данный вид налога и в Индии.

Мотивация принятия НДС в каждой отдельной стране или регионе была различной. В странах Западной Европы - это стремление усилить экономическую интеграцию, поскольку данный налог в большей степени, чем замененные им другие косвенные налоги, способствует устранению деформаций в международной торговле. В странах Латинской Америки этот налог получил распространение как наиболее эффективный рычаг ориентации отечественного производства на внешний рынок. Кроме того, он в большей степени обеспечивал рост поступлений доходов в бюджетную систему.

Ориентация всех постсоциалистических стран на внедрение НДС была вызвана необходимостью быстрейшего создания новой налоговой системы с соответствующей заменой характерных для централизованной экономики доходных источников принципиально другими, а именно налоговыми платежами, приспособленными к зарождающимся рыночным отношениям. При этом в числе данных налогов необходим был именно такой, который обеспечивал бы потребности бюджета в финансовых ресурсах в условиях высоких темпов инфляции.

В большинстве развивающихся стран НДС был введен в связи с необходимостью пополнить доходы бюджетов, снизившиеся в результате взятого курса на либерализацию торговли.

Все это способствовало широкому применению НДС на территории практически всех континентов.

В Российской Федерации НДС был введен в действие с 1 января 1992 г. и с 2001 г. полностью поступает в федеральный бюджет РФ. Он является основным источником формирования бюджета и занимает первое место по своему удельному весу в доходах консолидированного бюджета РФ.

1.2 Сущность НДС и его значение

НДС взимается с каждого акта продажи, начиная с производственного и распределительного цикла и заканчивая продажей продукции потребителю. В научной литературе экономическое содержание НДС обычно представляют как форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и распределения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Применение и распространение НДС обосновывается фискальным, экономическими и психологическими преимуществами налога. Фискальные преимущества НДС заключаются в его высокой доходности, он имеет распространенную налогооблагаемую базу, и практически каждый человек уплачивает этот налог независимо от того, какой доход получает. Налоговое бремя распространяется по наиболее широкому диапазону товаров, работ и услуг, чем в других косвенных налогах. НДС позволяет оперативно реагировать на необходимость дополнительных доходов простым поднятием ставки налога.

НДС является наиболее независимым от колебаний и спада экономики источником дохода бюджета. Стабильность доходов от НДС является главным доводом для его применения в странах с ограниченным размерами базы подоходного налога и в странах, имеющих неустойчивые доходы. В большинстве стран НДС составляет от 12 до 30% государственных доходов, что эквивалентно 5-10% валового национального дохода. Относительное самовзыскание НДС снижает стоимость налогового сбора, но не уменьшает злоупотребления, и не устраняет уклонения от налога. Одним из основных аргументов отмены налога являются потери НДС при экспорте и незаконный его возврат по приобретенным товарам. Результативность предупреждения нарушения зависит от совершенства закона, систематичности проведения встречных налоговых проверок, эффективности налогового контроля, что во многом обусловлено системой взаиморасчетов между субъектами хозяйствования и наличием единой информационной базы обо всех налогоплательщиках. Преобладание безналичных расчетов и единая информационная база в западных странах является важным условием, обеспечивающим эффективность налогового контроля. НДС обеспечивает нейтральность налогообложения при условии правильного применения и учета особенностей налога. Большое влияние на доходность и эффективность оказывает его распространение на все этапы производства и торговли, а также на все товары, работы и услуги. Считается, что НДС превосходит подоходный налог в стимулировании накопления, концентрации капитала и экономического роста. Он оказывает неодинаковое воздействие на различные отрасли экономики. Чем больше доля материальных затрат и доля работ и услуг сторонних организаций в совокупной стоимости произведенных предприятием товаров, тем меньшая сумма его оборота будет облагаться налогом. В менее выгодных условиях находятся трудоемкие отрасли экономики с высокой долей чистой продукции в валовом обороте.

Психологические преимущества НДС состоят в том, что высокий доход от поступлений по налогу достигается почти незаметно, т.к. конечные потребители неосознанно уплачивают его в стоимости товаров, таким образом избегается конфронтация с фактическими налогоплательщиками и уменьшается сопротивление общества при изменении налога. НДС считается «антисоциальным налогом». Недостатки налога заключаются в его регрессивности, т.к. более тяжелое бремя ложится на низкие доходы малообеспеченных людей. Население приобретает одни и те же товары (работы, услуги) по одинаковым ценам, включающим одинаковую сумму НДС, независимо от величины своих доходов, поэтому в расходах малообеспеченных суммы НДС составляют большую часть, чем в расходах высокообеспеченных категорий населения.

Таким образом, НДС имеет следующие преимущества для бюджета:

Стабильный источник доходов;

Регулярный источник доходов;

Сложен для плательщика с точки зрения легитимного уклонения от его уплаты.

1.3 Характеристика основных элементов НДС

Плательщиками НДС (субъектами налогообложения) признаются организации, ИП и лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. При этом плательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ) не являются организации и ИП, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, единого налога по упрощенной системе налогообложения, а также переведенные на уплату единого налога на вмененный доход по тем видам деятельности, которые подлежат обложению ЕНВД.

Объектом налогообложения НДС признаются следующие операции:

Реализация производственных (приобретенных) товаров, выполненных работ, оказанных услуг, осуществляемая на территории РФ, в том числе и на безвозмездной основе;

Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд внутри предприятия от одного структурного подразделения другому, расходы на которые не принимаются к вычету, в том числе через амортизационные отчисления, при исчислении налога на прибыль организаций;

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

Ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Не признаются объектом налогообложения следующие операции.

Передача любого имущества организацией ее правопреемнику при реорганизации этой организации.

Передача основных средств, нематериальных активов и другого имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. В случае реализации этой некоммерческой организацией полученного имущества сторонним организациям, индивидуальным предпринимателям, физическим лицам, налог исчисляется и уплачивается ею в общеустановленном порядке.

Передача имущества во вклады (уставный капитал, по договору простого товарищества), паевые взносы в фонды кооперативов (т.е. передача имущества носит инвестиционный характер).

Передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев, других объектов социально-культурного назначения, дорог, электрических сетей, газовых сетей и т.д. органам государственной власти или специализированным организациям по решению органов власти.

Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации.

Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и местного самоуправления бюджетных учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Другие операции.

Налоговая база по НДС определяется по каждому из вышеперечисленных четырех объектов налогообложения отдельно, в порядке, который представлен в таблице 1.

Таблица 1. Порядок определения налоговой базы по НДС

Объект налогообложения	Налоговая база	Правовая норма
1) операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации	Стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, указанных сторонами сделки (рыночных цен), с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.
2) операции по передаче товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций	Стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (а при их отсутствии - однократных) товаров (работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них НДС и налога с продаж.	Пункт 1 ст. 159 НК РФ
3)Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления	Стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение	Пункт 2 ст. 159 НК РФ
4) операции по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации	Сумма таможенной стоимости этих товаров, таможенной пошлины и акцизов (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью)	Пункт 1 ст. 160 НК РФ

Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из дат:

) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав;

) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц, кроме налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 1 млн руб., для которых налоговый период устанавливается как квартал.

В настоящее время налоговые ставки НДС установлены в следующих размерах:

Специальная (0%) ставка применяется:

При реализации товаров, вывезенных в режиме экспорта, при условии предоставления в налоговые органы установленного пакета утвержденных документов;

При проведении работ и оказания услуг, связанных с проведением экспортных операций, а так же перемещения по территории РФ товаров в таможенном режиме «транзит»;

З. реализация услуг по перевозке пассажиров и багажа, при условии, что пункт отправления на территории РФ, а назначения - другая страна, при оформлении единых перевозных документов;

При реализации драгоценных металлов и камней налогоплательщик, осуществляющий их добычу или производство государственному фонду драгоценных металлов и камней, Центральному Банку, уполномоченным банкам;

Реализация товаров для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования административно- техническим персоналом, включая членов семей;

Припасы, вывозимые с территории РФ, в режиме перемещения припасов.

Пониженная (10%):

При реализации проданных товаров по установленному законом перечню;

При реализации товаров для детей по установленному перечню;

З. при реализации периодических платежных изделий, книжная продукция (кроме рекламной и эротической);

Реализация медицинских товаров и лекарственных средств отечественного и зарубежного производства, а так же услуги, связанные с этой реализацией.

Общая (18%,): для остальных работ, товаров и услуг.

Расчетные ставки налогообложения по НДС применяются в случаях:

получение аванса по поставку товаров (работ, услуг);

удержания налога, будучи налоговым агентом;

продажи имущества, в первоначальную стоимость которого был включен НДС;

Реализация сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки по перечню, утвержденному Правительством РФ. Во всех этих случаях налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Соответственно: =15,25% =9,09%.

Глава 2. Действующий механизм исчисления и уплаты НДС (на примере ООО «Сибирь»)

1 Механизм исчисления и уплаты НДС в РФ

Сумма НДС, как и большинство других установленных российским налоговым законодательством налогов, должна определяться налогоплательщиком самостоятельно исходя из соответствующих ставок налога, налоговой базы с учетом установленных льгот, рассрочек и отсрочек.

Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В том случае, если производится продукция, облагаемая по разным ставкам, общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом указанная сумма определяется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ и (или) услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также по всем изменениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налогом периоде.

В том случае, если у налогоплательщика отсутствует надлежащий бухгалтерский учет или не ведется учет объектов налогообложения, налоговые органы согласно НК РФ имеют право исчислить такому налогоплательщику суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основе данных по другим аналогичным налогоплательщикам.

Определенная в соответствии с налоговой базой и установленной ставкой сумма налога предъявляется налогоплательщиком при реализации товаров, работ и (или) услуг по свободным отпускным ценам или тарифам покупателю дополнительно к цене или тарифу. Аналогичный порядок применяется также при реализации налогоплательщиком товаров, работ и (или) услуг по государственным регулируемым оптовым ценам или тарифам, в которые не включен НДС. В этом случае соответствующая сумма налога должна быть выделена отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и в реестрах на получение средств с аккредитива, в первичных учетных документах и в счетах-фактурах. При реализации товаров, работ и (или) услуг населению по розничным ценам или тарифам соответствующая сумма налога должна включаться в указанные цены или тарифы. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не должна выделяться.

К заполнению счетов-фактур, являющихся одним из главных финансовых документов для контроля за облагаемым оборотом и соответственно за исчислением НДС, а также для возмещения или к вычету уплаченного налога налоговое законодательство предъявляет особо повышенные требования. Кроме общепринятых реквизитов в счете-фактуре отдельной строкой должны быть в обязательном порядке выделены данные, необходимые для исчисления и уплаты налога. К их числу относятся: суммы акциза по подакцизным товарам, ставка НДС, сумма налога, предъявляемая покупателю товаров, работ, услуг и имущественных прав за все количество поставляемых или отгруженных по счету-фактуре товаров, работ, услуг и имущественных прав с НДС.

При реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, операции по которым освобождены от налогообложения, также должны быть выписаны и выданы счета-фактуры. Но в этом случае в них не выделяются соответствующие суммы налога.

Любой налогоплательщик, реализуя свою продукцию и выделяя в расчетных документах НДС, одновременно с этим является покупателем сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и (или) услуг, которые ему необходимы для производства своей продукции. Естественно, что в получаемых им от продавца расчетных документах также выделяются НДС сверх цены на эти сырье, материалы и т.д.

Налоговое законодательство предусматривает, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им для производственных целей, сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и (или) услуг, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, а должны учитываться отдельно. Такой же порядок установлен в части суммы налога, фактически уплаченных налогоплательщиком при ввозе сырья и птому подобного на территорию России.

Одновременно с этим российское налоговое законодательство предусмотрело и отдельные случаи, когда предъявленные налогоплательщику или уплаченные им суммы НДС включаются в затраты налогоплательщика на производство и реализацию продукции. Это имеет место в случае использования приобретенных или оплаченных товаров, работ и (или) услуг при производстве или реализации товаров, работ и (или) услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, т.е. освобождаются от налогообложения.

Включаются в затраты производства, т.е. не учитываются отдельно, предъявленные или уплаченные суммы НДС в случае использования приобретенной продукции при производстве или передаче товаров, работ и (или) услуг, операции по передаче которых для собственных нужд не подлежат налогообложению. И наконец, не учитываются отдельно предъявленные или уплаченные суммы НДС при реализации товаров, выполнения работ или оказания услуг, местом реализации которых не является территория РФ.

В результате осуществления всех положенных по закону вычетов остается сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет.

Исчисление сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, конкретными налогоплательщиками можно продемонстрировать на условном примере

Таблица 2. Пример расчета НДС, подлежащего уплате в бюджет (ставка 18%)

Этап движения товара	Стоимость закупленных сырья, материалов, топлива. Полуфабрикатов, готовой продукции,		Созданная на предприятии добавленная стоимость, тыс. руб.	Стоимость реализованной продукции, тыс. руб			Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, тыс. руб.
					НДС выставлен в счете-фактуре	Стоимость в счете-фактуре с учетом НДС
		Сумма уплаченного поставщику НДС (гр 2 * 18%)

Предприятие - первичный производитель сырья
Обрабатывающее предприятие
Оптовый продавец
Розничный продавец
Конечный потребитель							81 (НДС, уплаченный покупателем продавцу в цене товара)

(таблица 2) взаимосвязанных предприятий, приобретающих продукцию у предприятий-смежников и реализующих готовую продукцию конечному покупателю.

Как видно по данным таблицы 2, общая сумма добавленной стоимости. Созданной на всех четырех предприятиях, составила 450 тыс. рублей, и при ставке НДС 18% общая сумма уплаченного в бюджет налога равна 81 тыс. руб. Таким образом, несмотря на то что по принятой в российском законодательстве методике облагаемый НДС оборот определен как стоимость реализованных товаров (работ. услуг), предприятие уплачивает в бюджет сумму НДС в зависимости от созданной на нем добавленной стоимости.

Механизм исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет применяемый в РФ, позволяет, с одной стороны, избежать дополнительных учетных процедур и затрат, связанных с определением созданной на предприятии добавленной стоимости, с другой - обеспечивает налогоплательщику источник уплаты данного налога, так как дает возможность переложить уплаченный в бюджет НДС на конечного потребителя.

В случае превышения в каком-либо налоговом периоде величины налоговых вычетов над суммой исчисленного по облагаемым операциям и восстановленного НДС возникающая при этом отрицательная разница подлежит возмещению, зачету или возврату налогоплательщику из бюджета

2.2 Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ООО «Сибирь»)

.2.1 Краткая характеристика и организационная структура ООО «Сибирь»

Общество с ограниченной ответственностью "Сибирь» является коммерческой организацией, созданной в 2005 году по решению учредителей. Общество является юридическим лицом и свою деятельность организует на основании Устава и действующего законодательства. Общество имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на место его нахождения. Общество имеет штампы и бланки со своим наименованием, собственную эмблему и другие средства визуальной идентификации.

Предприятие занимается оптово-розничной торговлей на территории Российской Федерации. Закупает продукцию у иногородних поставщиков, выступая в качестве дистрибьютора. Основная продукция йогурты и молоко, которые закупаются для оптовой продажи. А также предприятие приобретает продукцию у местных поставщиков с целью реализации в своих торговых точках.

2.2.2 Система налогообложения ООО «Сибирь». Порядок исчисления и взимания налога на добавленную стоимость в ООО «Сибирь»

Система налогообложения общая. Периодичность уплаты НДС ежемесячная. Учет реализации, согласно учетной политике, ведется по отгрузке. Весь учет ведется в программе 1:С Предприятие.

Рассмотрим, как осуществляются операции купли и продажи, когда ООО «Сибирь» выступает в роли покупателя и продавца, и как это отражается на определении НДС подлежащего уплате в бюджет.

Начнем с операции закупки продукции, это очень важно так как, покупая продукцию, мы оплачиваем стоимость продукции со входящим НДС, и чтобы он был возмещен нам из бюджета, необходимо оформить данную покупку соответствующим образом. Пунктом 1 статьи 172 НК РФ определено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса РФ, производятся только на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих принятие этих товаров (работ, услуг) к учету.

Вся деятельность по покупке продажи товара начинается с заключения договора, в котором прописываются все условия реализации продукции. Указывается общая сумма договора с выделением суммы НДС, сроки поставки и оплаты товара.

Как нам уже известно, при покупке товара, покупатель уплачивает не только стоимость продукции, но и входящий НДС, который нам должен быть возмещен из бюджета. Основным документом, дающим право на возмещение из бюджета является счет - фактура. Налоговые органы могут отказать в вычете, если на данную поставку не будет оформленного в соответствии со статьей 169 НК РФ счета - фактуры. Там приведен обязательный перечень к оформлению счета-фактуры. Наименование номера и даты документа, отправителя и получателя, ИНН обоих участников сделки, грузоотправитель и его адрес, грузополучатель и его адрес, наименование товара, суммы без НДС, ставка НДС, сумма итого с включенным НДС, личные подписи руководителя и главного бухгалтера, либо уполномоченного лица.

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 главы 21 Налогового кодекса РФ предприятия при реализации товаров (работ, услуг) выставляют соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Изначально вместе с товаром могут привезти накладную, товарно- транспортую накладную или просто счет, позднее счет-фактуру. Получив, счет-фактуру, данное предприятие ставит его на приход, и отражает в журнале учета полученных счетов-фактур, на его основании составляется книга покупок. В книге покупок отражается вся информация о наименовании поставщиков, реализовавших нам товар за данный период времени, суммы и даты поставок товара, ставки НДС, видны общие суммы закупленной продукции и уплаченного вместе с продукцией суммы НДС, которая подлежит возмещению из бюджета, но так как данное предприятие реализует продукцию, то эта сумма будет вычетом, уменьшением суммы НДС к уплате в бюджет.

Процесс реализации ведется в таком же порядке, только выданные счет-фактуры регистрируются в книге продаж, так как на предприятии компьютерная обработка данных, то данный счет, при выписывании, автоматически будет включен в книгу продаж.

К книгам покупок и продаж, книгам доходов и расходов предъявляются общие требования: они должны быть прошнурованы, их страницы пронумерованы и скреплены печатью предприятия; книги подлежат хранению в течение 5 лет. Контроль за правильностью ведения осуществляет руководитель предприятия или уполномоченное им лицо. Книги являются налоговыми регистрами и ведутся с целью обеспечения получения полной и достоверной информации по НДС, начисленному за реализованные товары, работы и услуги - на основе книги продаж и подлежащему налоговому вычету - на основе книги покупок.

При учете момента определения налогооблагаемой базы по мере отгрузки НДС начисляется со стоимости товаров, работ, услуг переход права собственности к покупателю, по которым осуществлен в данном налоговом периоде. В книге продаж регистрируются в хронологической последовательности выписанные счета-фактуры, предъявленные покупателям.

Таким образом, итоговые суммы по начислению НДС за налоговый период определяются по итогу книги продаж за соответствующий период. Кроме того, в книге продаж должны быть зарегистрированы и авансовые, а также прочие поступления средств, если их получение связано с реализацией товаров, работ, услуг.

При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически предъявленные налогоплательщиком, которые исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты. (в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 22.07.2005 N 119-ФЗ, от 28.02.2006 N 28-ФЗ).

Для того чтобы предприятие имело право зачесть сумму НДС, уплаченную поставщикам, необходимо, чтобы сумма НДС в документах, принятых к оплате, была выделена отдельной строкой.

Ежемесячно предприятие определяет сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, для этого бухгалтер предприятия формирует книги покупок и продаж либо формирует книгу доходов и расходов, в программе 1:С. В книге покупок отражается НДС к возмещению, а в книге продаж к уплате. В зависимости от того какой НДС дебетовый или кредитовый, предприятие либо уплачивает разницу, если НДС кредитовый, либо ничего не уплачивает, так как сумма возмещения больше.

НДС уплачивается не позднее 20 числа месяца следующего за отчетным. Составляется платежное поручение в программе 1:С. И перечисляется через систему клиент - Сбербанк. Декларация по НДС предоставляется раз в квартал.

Определим сумму НДС за IV квартал 2010г:

Предприятие реализовало продукции на 10 455 420, 16 рублей, в том числе НДС 18% - 572 946, 9 рублей, НДС 10% - 609 039, 54 рубля.

Итого сумма НДС с реализации 1 181 986, 44 рубля.

Предприятие закупило продукции на 8 561 495, 17 в том числе НДС 18% - 467 214, 66 рублей НДС 10% - 472 967, 59 рублей.

Итого сумма НДС к возмещению 940 182, 25 рублей.

В данной ситуации видно, что сумма НДС реализации превышает сумму к возмещению, значит необходимо высчитать сумму уплаты налога в бюджет:

181 986, 44 - 940 182. 25 = 241 804, 19 рублей.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, за IV квартал составила 241 804, 19 рублей.

2.3 Совершенствование действующей системы исчисления и уплаты НДС

Одним из самых противоречивых в методологическом аспекте для российской налоговой системы является налог на добавленную стоимость. Как недостатком в НК РФ считается отсутствие правовой дефиниции "добавленная стоимость" и ее экономического содержания, нет и алгоритма исчисления добавленной стоимости.

В деловых кругах обсуждается вопрос об изменении ставки налога. Также популярностью пользуется идея замены НДС налогом с продаж, предлагается изменить метод исчисления налога с зачетного на прямой.

данному налогу, но и «адекватным» увеличением налога на добычу полезных ископаемых(НДПИ). 0

Особенно много критических замечаний на несоответствие гл. 21 НК РФ положениям научной теории разработчиков этого налога.

Особенно острые дискуссии идут по поводу элементов налогообложения, их публично-правовой природы, параметров их экономической характеристики.

Критике могут быть подвергнуты объект обложения, налоговая база, порядок исчисления налога, порядок уплаты налога.

В соответствии со ст. 146 НК РФ в ее системной связи с п. 1 ст. 38 и п. 1 ст. 39 НК РФ объектом обложения НДС являются операции, которые свойством измеримости не обладают и обладать не могут.

Налоговая база не может существовать сама по себе в отрыве от объекта налогообложения. Налоговая база определяется только в случае, если осуществлена реализация товаров (работ, услуг), т.е. только при появлении объекта налогообложения.

Налоговая база, согласно п. 2 ст. 153 НК РФ, определяется размером дохода или выручки от реализации всей агрегированной стоимости, но не величиной добавленной стоимости. Формула исчисления суммы налога к уплате, предусмотренная ст. 52 и п. 1 ст. 53 НК РФ, вместо арифметического произведения налоговой базы на налоговую ставку, в силу п. 1 ст. 171 НК РФ, представляет разницу между величинами, одна из которых - налоговый вычет, неизвестна установленной п. 1 ст. 17 НК РФ структуре налога с формирующими ее обязательными элементами.

Налоговое законодательство предусматривает обязанность поставщика предъявить к оплате покупателю сумму НДС дополнительно к цене товаров (работ, услуг), указав эту сумму в счете-фактуре (т.е. обеспечить возможность переложения налога). Такая обязанность установлена ст. 168 НК РФ прежде всего в целях обеспечения публичного интереса, связанного с осуществлением налогового контроля за обоснованностью применения налоговых вычетов покупателем товаров (работ, услуг).

Структура налога, позволяющая применять налоговые вычеты и возмещение налога по методу начислений, используется для создания различных схем незаконной минимизации налога, уклонения от налогообложения и даже прямого незаконного субсидирования из бюджета.

В получении необоснованных вычетов НДС недобросовестным налогоплательщиком используется основной документ - счет-фактура, регулирующий исчисление, уплату и вычеты НДС. Выявление фиктивных счетов-фактур и необоснованных вычетов ФНС России осуществляет сегодня в ходе выездных и встречных проверок, вынуждена тратить значительные средства и время на анализ книг продаж, книг покупок и платежных документов налогоплательщиков. Однако эти проверки оказываются малоэффективными - счета-фактуры не используются при льготных режимах налогообложения.

Освобождение от уплаты НДС в рамках специальных налоговых режимов определяет исключение из общего правила функционирования данного налога. НДС, уплаченный поставщику материалов, работ, услуг, по приобретению основных средств и нематериальных активов, включается в расходы и не принимается к возмещению.

Сравнительный расчет исчисления и уплаты НДС по анализируемым сельскохозяйственным предприятиям, применяющим единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН), позволяет сделать следующие выводы: являясь производителем, сельхозтоваропроизводитель, приобретая и оплачивая в цене товара НДС поставщику, формирует НДС покупателя для поставщика. Сельхозтоваропроизводитель как потребитель использует эти товары (горюче-смазочные материалы, удобрения, ядохимикаты, запасные части и т.д.) для производства новой стоимости, следовательно, он участвует в процессе формирования добавленной стоимости для конечного потребителя. Для производителя на специальном режиме в виде ЕСХН НДС уплаченный списывается на издержки производства и на этой стадии превращается в прямой налог. При реализации товара без начисления НДС у него не формируется НДС покупателя, за счет которого он может возместить НДС поставщика, следовательно, он обязан снизить прибыль (если она будет) или получить компенсацию из бюджета на сумму НДС, уплаченную поставщикам.

Реальное освобождение от уплаты НДС получит сельхозтоваропроизводитель, если приобретать будет товары у поставщиков без НДС. Никто из участников производственного цикла не пострадает, на эту сумму НДС покупателя будет меньше перечислена сумма НДС в бюджет: не получили - перечислять нечего. Государство, таким образом, реально может освободить от НДС сельхозтоваропроизводителей.

У предприятия появятся дополнительно оборотные средства в сумме не уплаченных НДС поставщику. Учитывая сезонный характер, годичный цикл производства сельскохозяйственной продукции и достаточно большое незавершенное производство, государство может использовать механизм уплаты НДС для стимулирования развития сельского хозяйства.

По такому принципу в США устанавливается льготный режим уплаты налога с продаж для фермеров - при покупке сырья, материалов, основных средств для сельского хозяйства этот налог не взимается.

Базу обложения НДС следует исчислять не на основе объема реализованной продукции, а исходя из уровня произведенной и присвоенной субъектом налогообложения добавленной стоимости. При таком подходе будет достигнута объективная оценка приращения стоимости на каждом этапе движения товара и услуги от момента ее создания до конечного потребителя, что повысит обоснованность налоговых доходов и будет соответствовать основному налоговому принципу - равнонапряженности.

Экономическим основанием (объектом) взимания НДС является сам акт товарообмена, продвижение товара в гражданском обороте, но не конкретный финансовый результат, полученный налогоплательщиком.

Источник уплаты этого налога - это начисленный НДС, взимаемый с потребителя как доля от налогооблагаемых продаж. В форме № 2 "Отчет о прибылях и убытках" финансовый результат организаций определяется без НДС, акцизов и других налогов на потребление, следовательно, НДС является перелагаемым налогом на потребление. Налоговая нагрузка по этому налогу на предприятия не зависит от величины и структуры добавленной стоимости, так как изменение налоговой ставки не влечет за собой изменение порядка его исчисления и уплаты в бюджет, уплата налога осуществляется покупателем не на этапе производства, а на этапе реализации произведенной продукции.

Налог собирается в виде последовательных платежей, многократно на каждой стадии производства и обращения, поэтому сумма налога начинает поступать в бюджет государства задолго до того, как товар дойдет до конечного потребителя. Это позволяет государству оказывать воздействие на все стадии производства и обращения товара и иметь стабильный источник доходов. Механизм его взимания предусматривает право вычета сумм налога, уплаченного поставщикам. Именно поэтому налог является нейтральным по отношению к налогоплательщику, а не по отношению к конечному потребителю.

Необходимо перейти к принципиально иной методологии расчета этого налога. Считать НДС по новой налоговой базе, в качестве которой следует принять добавленную стоимость, созданную данным предприятием и входящую в состав реализованной продукции. Добавленная стоимость должна считаться как сумма фонда оплаты труда, прибыли, амортизации и начисленных за этот период налогов.

Для устранения противоречий, возникающих в настоящее время при исчислении налоговых обязательств по НДС, необходимо внести изменения в отдельные статьи гл. 21 НК РФ:

Так, в ст. 146 НК РФ объектом налогообложения необходимо признать добавленную стоимость.

В связи с изменением объекта налогообложения изменяется и налогооблагаемая база в ст. 153 НК РФ.

Налоговая база определяется как денежное выражение добавленной стоимости (ДС), исчисленной в виде разницы между стоимостью реализованных товаров, работ, услуг, оплаченных покупателем (В), и стоимостью материальных затрат (МЗ):

ДС = В - МЗ,

где В - выручка от реализации товаров (работ, услуг);

МЗ - стоимость сырья, материалов, топлива, электроэнергии, услуг и другие материальные расходы, приобретенные у других производителей и потребленные в процессе производства, которые определены НК РФ.

В соответствии с системой национальных счетов добавленная стоимость - это разность между выпуском товаров и услуг (выручка) и стоимостью потребленных материальных средств производства и услуг других организаций (промежуточным потреблением).

В соответствии со ст. 52 НК РФ и с п. 1 ст. 53 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как арифметическое произведение двух, установленных в п. 1 ст. 17 НК РФ, обязательных элементов налогообложения - налоговой базы и налоговой ставки.

Поэтому в ст. 173 НК РФ необходимо установить, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как произведение исчисленной по данным бухгалтерского учета добавленной стоимости и ставки налога.

SUM НДС в бюджет = ДС x Ставка налога.

4. Добавленная стоимость товара (на которую начисляется налог) включает в себя амортизационные отчисления. При приобретении основных средств и нематериальных активов у предприятия возникает право на возмещение из бюджета уплаченной суммы НДС с момента ввода в эксплуатацию основных средств и принятия на учет нематериальных активов.

Сумма уплаченного налога в этом случае возвращается предприятию из бюджета или используется в виде уменьшения текущих сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, что соответствует инвестиционной льготе, сокращающей сроки возврата НДС из бюджета.

Можно определить как льготу для малого бизнеса и достоинство НДС. Чем продолжительнее период между фактическим поступлением налоговых платежей на счет производителя или продавца и сроком их перечисления в бюджет, тем больше выгода. Так как сроки получения и уплаты НДС не совпадают, то у производителя имеется возможность временно на безвозмездной основе распоряжаться денежными средствами. Данную льготу можно рекомендовать для малого бизнеса и всем сельхозтоваропроизводителям, учитывая сезонный характер производства.

Прямой бухгалтерский метод методологически сложен для многопрофильных предприятий, для сельскохозяйственных товаропроизводителей, имеющих развитую собственную перерабатывающую базу.

Целесообразно предоставить право уплаты НДС по выбору одного из двух методов, прямого бухгалтерского или зачетного, так как эти два метода позволяют лишь проверить достоверность исчисления суммы НДС для перечисления в бюджет. Сумма НДС для перечисления - это сумма налога, исчисленная от созданной добавленной стоимости самим предприятием. По нашему мнению, погрешность расчета оправдает административные издержки существующей в настоящее время методики уплаты и предоставления льгот по НДС.

Добавленная стоимость формируется на региональном уровне, но НДС, как федеральный налог, формирует только федеральный бюджет.

То есть происходит изъятие налоговых доходов с территории регионов в другие регионы, следовательно, назрела необходимость рассмотреть вопрос об учете и отчетности по месту формирования добавленной стоимости и закрепление части НДС за территориальным бюджетом.

Методологическая путаница в объектах налогообложения и в методах исчисления НДС в законодательной и нормативной базе, применяемой в налоговой системе РФ, связана с массой терминов, определений, понятий, имеющих синонимы их экономического содержания. Суммы НДС, предъявленные и оплаченные покупателем, называются: "НДС входной", "НДС покупателя", "НДС горизонтальный", "НДС вертикальный", а НДС, определяемый НК РФ как вычет, - "НДС поставщика", "НДС выходной", "НДС исходящий", "НДС, подлежащий зачету".

Необходимо установление единого понятийного аппарата, совместно разработанного учеными и практиками, с закреплением его в нормативных актах.

При использовании предлагаемой методики плательщики НДС, включая на специальных налоговых режимах, будут находиться в равных условиях, так как каждый хозяйствующий субъект начисляет налог на свою добавленную стоимость. Внесенные изменения устраняют методологические нарушения порядка исчисления и уплаты НДС, что позволит организациям, применяющим специальные режимы налогообложения, быть более конкурентоспособными и не занижать собственную прибыль. Практически создаются благоприятные условия для малого бизнеса и сельхозтоваропроизводителей в рамках традиционного НДС, а не в обход его.

В большинстве стран ЕС малые предприятия, включая предприятия сельского хозяйства, ведут бухгалтерский учет по упрощенной форме, но не исключены из сферы применения НДС.

С изменением методики исчисления НДС появится возможность реально изменить учет в рамках локальной системы (экономической или производственной) объема вновь созданного продукта. Поскольку добавленная стоимость характеризует вновь созданную стоимость, задача производителя заключается в максимизации этой величины. Чем выше добавленная стоимость, тем больше доходов получает государство и, как следствие, создается больше ресурсов для перераспределения этого дохода. Для оценки вклада в создание регионального валового продукта (на уровне муниципальных образований - территориального продукта) появится возможность проводить социально-экономический мониторинг в разрезе отраслей экономики, крупных предприятий и малого бизнеса.

Анализ полученной добавленной стоимости позволит определить:

вклад отдельных предприятий в общеотраслевой (региональный) выпуск товаров и услуг и в общеотраслевую (региональную) добавленную стоимость;

эффективность использования инвестиций и факторов производства;

структуру добавленной стоимости по источникам ее образования (удельный вес расходов на оплату труда, амортизационных отчислений, прибыли, налогов (налоговую нагрузку) в добавленной стоимости);

объем добавленной стоимости в разрезе муниципальных образований любого другого территориального образования.

Заключение

Налог на добавленную стоимость является одним из ключевых налогов в современной налоговой системе большинства стран мира. Указанный налог обеспечивает устойчивые поступления доходов в государственный бюджет, а также не вызывает значительных искажений в производстве и потреблении товаров и услуг.

Налог на добавленную стоимость имеет более широкую базу обложения, т.к. им облагаются не только розничные продажи, но и все непроизводственные покупки предприятий, в которых предприятия выступают конечными потребителями, в т.ч. работы, выполненные самим предприятием для собственных нужд, техника взимания НДС обеспечивает сбор налога на всех стадиях производства.

Порядок исчисления налога определяется ст. 166 и 173 НК РФ. Сумма НДС, как и большинства других российских налогов, определяется налогоплательщиком самостоятельно. Сумма налога подлежащая уплате в бюджет, определяется по итогам каждого налогового периода как общая исчисленная сумма налога, уменьшенная на величину налоговых вычетов и увеличенная на сумму налога, подлежащего восстановлению.

Исходя из проведенного в работе анализа теоретических основ взимания налога на добавленную стоимость возможно сформулировать ряд рекомендаций по реформированию системы НДС в Российской Федерации. Среди основных предложений следует выделить устранение противоречий, возникающих в настоящее время при исчислении налоговых обязательств по НДС. Необходимо внести изменения в отдельные статьи гл. 21 НК РФ. Кроме того, по моему мнению, следует разработать особый порядок налогообложения малых предприятий и продукции сельского хозяйства.

Какова будет система налогообложения России в будущем, во многом зависит от правильно принятых решений сегодня. Совершенствование системы косвенных налогов, в частности, путем снижения ставки НДС до 15% как одного из ее элементов благоприятно, особенно в рамках процесса формирования оптимального соотношения прямых и косвенных налогов.

Следует признать, что в настоящее время в обществе сложилось устойчивое мнение относительно несовершенства и неэффективности механизмов взимания НДС. Планируемое снижение ставки НДС - это первый шаг его совершенствования, последующими шагами должны стать: усиление собираемости косвенных налогов (повлияет на повышение эффективности налоговой системы в целом); упрощение налогового администрирования, и в результате - сокращение масштабов уклонения от уплаты налогов.

Таким образом, подводя итоги вышеуказанному можно сделать вывод о том, что необходимо совершенствовать налоговое законодательство, для того, чтобы избежать правонарушений по расчету, уплате налогов и четко определиться с механизмом предоставляемых льгот и гарантий.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс РФ. Часть первая. Принят 16.07.1998 г. № 146-ФЗ // Консультант Плюс.

2. Налоговый кодекс РФ. Часть вторая. Принят 5.08.2000 г. // Консультант Плюс.

Гражданский кодекс РФ. Часть первая. Принят 21.10.1994 г. // Консультант Плюс.

Федеральный Закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты РФ"

Акинин П.В., Жидкова Е.Ю. Налоги и налогообложение: учеб. Пособие - М.: Эксмо, 2008. - с. 486 с.

Аронов А.В., Кашин В.А. Налоги и налогообложение: учеб.пособие. - М.: Магситр, 2007. - 576 с.

Колчин С.П. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. - М.: Вузовский учебник, 2008.

Налоги: практика налогообложения: учеб. - метод. Пособие / под. Ред. Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М, 2008. - 369 с.: ил.

Налоги и налогообложение: теория и практика: учебник для вузов/ В.Г. Пансков. - М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2010. - 680 с.

Сидорова Н.И. Специфика и функции НДС / финансы, 2, 2008 с. 36-37

Теория и история налогообложения: учеб. пособие / И.А. Майбуров, Н.В. Ушак, Н.Е. Косов. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. - 423 с.

Тюпакова Н.Н. Методологические аспекты совершенствования механизма исчисления НДС.

Налоги №2, 2009. Галихайдаров Е.В. Возврат НДС: длительное неисполнение налоговыми органами решений суда.

Налоги №3, 2009. Соломатина О.С. Совершенствование процесса выявления и документирования незаконного применения вычетов по НДС для обеспечения экономической безопасности доходной части бюджета

Налоги №6, 2007. Гончаров А.И., Землянская И.С. Прямые и косвенные налоги: поиск оптимальной модели для России

17. www.nalog.ru

Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Таблица 2 Пример расчета НДС, подлежащего уплате в бюджет (ставка 18%)

Этап движения товара	Стоимость закупленных сырья, материалов, топлива. Полуфабрикатов, готовой продукции,	Созданная на предприятии добавленная стоимость, тыс. руб.	Стоимость реализованной продукции, тыс. руб	Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, тыс. руб.
		НДС выставлен в счете-фактуре	Стоимость в счете-фактуре с учетом НДС
	Сумма уплаченного поставщику НДС (гр 2 * 18%)

Предприятие - первичный производитель сырья
Обрабатывающее предприятие
Оптовый продавец
Розничный продавец
Конечный потребитель					81 (НДС, уплаченный покупателем продавцу в цене товара)

"Ваш налоговый адвокат", 2006, N 6

В течение последних двух лет научные работники, практики, депутаты Государственной Думы активно обсуждают вопросы кардинального изменения важнейшего для бюджета страны налога - НДС. Рассматриваются вопросы замены НДС налогом с продаж, возможности применения метода прямого счета для определения налоговой базы, перспективы снижения основной ставки и отмены пониженной и т.д.

Однако не менее важно и дальнейшее совершенствование налогового администрирования исчисления и уплаты НДС, что вполне может решить основной вопрос жизнеспособности рассматриваемого налога в российской налоговой системе. Все еще актуальны поправки, которые необходимо внести в гл. 21 НК РФ, направленные на устранение двойственности в понимании отдельных норм, технических ошибок и противоречий, которые приводят к многочисленным арбитражным спорам между налогоплательщиками и налоговыми органами.

С 1 января 2006 г. вступили в силу положения Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. Многие из принятых новаций заслуживают позитивной оценки, так как устраняют явные недостатки законодательства и в ряде случаев улучшают положение налогоплательщиков. Вместе с тем некоторые изменения стали источником новых проблем, в том числе в сфере капитального строительства.

Определение налоговой базы по НДС

Изменение нормы налогового законодательства касательно момента возникновения обязанности исчислить налог носит принципиальный характер, затрагивающий интересы всех налогоплательщиков. Определение НДС по более ранней из дат - дате отгрузки или дате оплаты - ориентировано на ускорение процесса поступления платежей в бюджет. Однако практическое применение данной нормы привело к ряду негативных последствий.

Прежде всего это нововведение все же ухудшило финансовое положение организаций, ранее применявших кассовый метод, так как они столкнулись с проблемой значительного отвлечения оборотных средств. Решить ее налогоплательщик-продавец может путем использования предоплаты реализованных товаров (работ, услуг), но не во всех случаях это достижимо.

Негативное последствие новой нормы несколько сгладит введение с 1 января 2008 г. единого налогового периода (календарный квартал) для всех налогоплательщиков независимо от размера выручки, но предложенная законодателем мера явно будет запоздавшей. Начало ее действия совпадает по времени с окончанием переходного периода (2006 и 2007 гг.), в то время как наибольшая нагрузка приходится именно на него. Данный вопрос можно было бы решить путем введения разовой меры по отсрочке уплаты налога, начисленного по результатам первого (нескольких первых) налогового периода по НДС в 2006 г. Однако это не было сделано, и налогоплательщики в очередной раз не смогли ощутить, что в области государственных интересов находится не только пополнение бюджета, но и прочное финансовое положение, а также конкурентоспособность хозяйствующих субъектов.

При введении нового момента определения налоговой базы по НДС сохранилась проблема налогообложения сумм авансовых платежей. Требование об уплате НДС с суммы поступивших авансов присутствует в российском налоговом законодательстве практически с начала его формирования. Эта норма всегда подвергалась критике из-за отсутствия связи с объектами налогообложения. желание уйти от уплаты НДС с авансов стало причиной существования огромного количества схем, причем некоторые из них вполне законны и эффективны.

С 2006 г. отменена уплата НДС с авансов по экспортным контрактам. Однако для сделок на внутреннем рынке, по сути, норма осталась. Более того, трансформация нормы налогового законодательства по уплате НДС с авансов в ряде случаев даже ухудшила положение налогоплательщика. Если до 1 января 2006 г. необходимость начисления НДС возникала только при получении авансов в денежной форме, то в настоящее время обязанность исчислить НДС возникает при совершении товарообменных операций, получении векселя третьего лица в счет оплаты будущих поставок товаров и при других формах неденежных расчетов.

Переход к новой трактовке определения момента расчета налоговой базы в гл. 21 НК РФ привел и к правовой коллизии. Начисление НДС по более ранней дате, а именно по дате отгрузки, означает, что НДС начисляется при отсутствии самого объекта налогообложения. Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается "реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации... а также передача имущественных прав". В соответствии со ст. 39 НК РФ под реализацией понимается переход права собственности. По общему правилу, закрепленному в Гражданском кодексе РФ, переход права собственности совпадает с моментом отгрузки и предъявлением покупателю документов. Однако на практике в договорах часто устанавливается иной момент перехода права собственности, что допускается ГК РФ (например, оплата поставки, проведение процедур подтверждения качества продукта, определение процента засоренности, установление сортности). В этих случаях Налоговый кодекс РФ предписывает исчислять НДС фактически до момента возникновения объекта налогообложения, что представляется неправомерным.

Было бы правильным как с экономической, так и с юридической точки зрения установить в гл. 21 НК РФ в качестве момента определения налоговой базы дату реализации, соответствующую моменту перехода права собственности, и не рассматривать в этом качестве поступление оплаты, предшествующей факту отгрузки (авансов). Таким образом, НДС будет исчисляться в момент возникновения объекта налогообложения. Отсутствие этой простой и логичной нормы в НК РФ вполне объяснимо: модификация законодательства зачастую связана с необходимостью пресечения распространенных схем получения налоговой выгоды за счет сокращения налоговых обязательств либо переноса срока уплаты налогов. Наиболее вероятно, что при разработке новой редакции ст. 167 НК РФ, определяющей момент исчисления НДС, законодатели предполагали, что с введением в хозяйственные договоры особого порядка перехода права собственности, например после полной оплаты, налогоплательщики фактически могут остаться на методе "по оплате".

Действительно, не стоит сомневаться, что некоторые налогоплательщики заключали бы такие договоры исключительно с целью переноса момента уплаты налога. Однако в ряде случаев существует объективная необходимость передавать права собственности только после выполнения комплекса мероприятий, как правило, контрольного, измерительного характера. Например , организация, демонтирующая изношенные основные средства, продает полученный в результате этой операции металлолом. В данной ситуации многочисленные разъяснения предписывают исчислить НДС (предположим, что организация отказалась от права на освобождение по ст. 149 НК РФ) по дате составления первого первичного документа (здесь таким документом будет накладная) <1>. Деятельность по обращению с ломом черных металлов ведется в соответствии с Правилами <2> и ГОСТ 2787-75 "Металлы черные вторичные". По этим нормативным документам вторичные металлы следует принимать по массе металла. Скидка массы на засоренность безвредными примесями и маслом должна производиться в соответствии с фактической засоренностью, определенной при приемке.

<1> См., например, Письма ФНС России от 28 февраля 2006 г. N ММ-6-03/202@, Минфина России от 16 марта 2006 г. N 03-04-11/53.
<2> Правила обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения утверждены Постановлением Правительства РФ от 11 мая 2001 г. N 369.

Прием лома и отходов черных металлов оформляется обязательным на каждую партию лома и отходов приемо-сдаточным актом по установленной форме. Таким образом, отчуждение лома не может состояться раньше, чем фактически будет принят покупателем лом, определен процент засоренности и составлен приемо-сдаточный акт. Соответственно датой отгрузки лома, равно как и датой перехода права собственности на него, может считаться исключительно дата приемки лома покупателем и составления приемо-сдаточного акта. В момент же составления продавцом накладной на отгрузку металлолома определить налоговую базу не представляется возможным. Аналогичные ситуации имеют место и в других отраслях.

Определение момента исчисления НДС по факту реализации (перехода права собственности) решит эту проблему. Анализ же норм ГК РФ и арбитражной практики позволяет сделать вывод, что в хозяйственной практике договоры, предусматривающие переход права собственности после оплаты поставки, в массовом порядке использоваться не будут.

Статья 491 ГК РФ предусматривает право продавца потребовать от покупателя возврата переданного товара, который не будет оплачен. Обеспечением данного права является установление в указанной статье в качестве общего правила запрета для покупателя отчуждать или распоряжаться товаром иным образом до момента перехода права собственности на него.

Интересна правоприменительная практика по налогу на прибыль, а именно по методу начисления в отношении доходов от реализации товаров, работ, услуг. В Информационном письме Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98 приведено дело, связанное с определением момента признания доходов методом начисления в целях исчисления налога на прибыль по договору с особым переходом права собственности. Представляется, что данным Письмом можно руководствоваться и при исчислении НДС (и других налогов), так как оно не связано со спецификой исчисления налога на прибыль, а относится скорее к определению момента реализации по ст. 39 НК РФ.

Между обществом и покупателем заключен договор купли-продажи, в соответствии с которым общество поставило товар. Доход от реализации данного товара не был учтен для целей налогообложения ни на момент отгрузки товара покупателю, ни на момент налоговой проверки, несмотря на получение частичной оплаты.

Обосновывая правомерность совершенных действий, общество представило налоговому органу дополнительное соглашение, согласно которому к покупателю право собственности на товар переходит с момента его полной оплаты. Поскольку на момент налоговой проверки товар оплачен полностью не был, в силу ст. 39 и п. 3 ст. 271 НК РФ дата, на которую доход от реализации признается полученным, не наступила.

Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении требования общества, руководствуясь следующим. Исходя из п. 3 ст. 271 НК РФ при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар.

Применяя указанные нормы НК РФ и ст. 491 ГК РФ, суд первой инстанции не учел следующего. Статья 491 ГК РФ предусматривает право продавца потребовать от покупателя возврата переданного, но не оплаченного товара. В рассматриваемом деле предметом продажи выступал товар, характеризуемый родовыми признаками и предназначавшийся как для дальнейшей перепродажи (колесные диски), так и для фактического потребления - использования при ремонте другой вещи (запасные части). Стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению от иного товара покупателя), общество не контролировало его сохранность и наличие у покупателя.

На основании оценки изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что стороны не обеспечили выполнение условия договора о сохранении права собственности на товар за продавцом. Указанная договоренность сторон, не отражая их фактические отношения и реальные финансово-экономические результаты деятельности, не может учитываться для целей налогообложения. В рассматриваемом деле это означает, что при учете дохода от реализации товара для целей налогообложения в соответствии со ст. 39 и п. 3 ст. 271 НК РФ не должны приниматься во внимание положения договора о сохранении права собственности за обществом до момента полной оплаты товара.

Суд апелляционной инстанции согласился с решением налогового органа, в основу которого был положен вывод о необходимости учета дохода в том периоде, в котором общество сдало товар перевозчику для доставки покупателю.

На основании приведенных документов можно сделать вывод, что при применении нормы исчисления налога на дату возникновения объекта налогообложения (реализации) массового переноса момента исчисления налога на момент расчетов за товары не произойдет при условии проведения соответствующей разъяснительной работы, связанной с применением норм ГК РФ. Товары приобретаются для определенного целевого использования, и, как правило, именно тогда, когда они необходимы. Для налогоплательщиков же, которые по объективным причинам не распоряжаются товарами до момента оплаты, отсрочка уплаты налога представляется оправданной. В то же время будет устранена и проблема отсутствия взаимосвязи между обязанностью исчислить налог и возникновением объекта налогообложения.

В свете изложенного представляется обоснованной и необходимость отменить рассмотрение в качестве момента исчисления налога поступление оплаты, предшествующей факту отгрузки (авансов). Конечно, отмена НДС с предоплаты приведет к бюджетным потерям. Однако эти потери связаны с более коротким сроком нахождения в бюджете денежных средств в виде налоговых поступлений от НДС, который ограничивается моментом уплаты налога продавцом и моментом принятия к вычету суммы налога покупателем. Номинальных (по сумме налоговых поступлений) потерь бюджет не несет.

Отмена исчисления НДС по факту получения оплаты (авансов), предшествующей реализации, безусловно, должна быть компенсирована. Наиболее обоснованной будет мера, аналогичная по характеру замещаемой, а именно необходимо увеличить не суммы налоговых поступлений, а срок их удержания в бюджете. Этому критерию удовлетворяет предложение дополнить условия принятия к вычету НДС условием о реализации продукции, для которой приобретались ресурсы. К тому же при реализации этого предложения механизм зачета "входного" НДС будет также аналогичен порядку принятия к вычету сумм акцизов.

Преимуществами начисления и принятия к вычету НДС по факту реализации в налоговом периоде представляются следующие положения:

момент исчисления налога совпадает с моментом возникновения налоговой базы;
момент принятия к вычету "входного" НДС совпадает с подтверждением использования ресурса при совершении налогооблагаемых операций;
начисление и вычет налога производятся в отношении одного и того же объема продукции, чем обеспечивается взаимосвязь этапа начисления и зачета НДС;
механизм исчисления налога становится более простым и логичным;
упрощается налоговое администрирование НДС;
устраняется необходимость существования многих схем незаконной "оптимизации" с целью ухода от уплаты налога при получении авансов и завышения вычета "входного" НДС;
возникает взаимосвязь между НДС и налогом на прибыль;
упрощается налоговый и бухгалтерский учет в организациях;
задекларированная сумма НДС становится информативной, так как отражает величину добавленной стоимости налогоплательщика;
сумма начислений чаще будет превышать сумму налоговых вычетов, что позволит сократить количество камеральных проверок, которые налоговые органы проводят в настоящее время при заявлении в декларации значительных сумм НДС к возмещению из бюджета. Одновременно у налогоплательщиков не будет повода для манипуляции с датами поступления в организацию счетов-фактур в свете современного порядка камеральной налоговой проверки;
бюджет не несет прямых потерь, но одновременно возникают косвенные предпосылки для увеличения поступлений за счет ликвидации возможности проведения различных схем.

К негативным последствиям данного предложения можно отнести прежде всего необходимость разработки нового порядка заполнения книги покупок. Представляется, что записи в книге покупок следует делать на основании счетов-фактур и бухгалтерских справок, в которых производится расчет сумм налога, подлежащих вычету в налоговом периоде. Целесообразно в целях исчисления НДС в отношении косвенных расходов принимать уплаченный по ним НДС к вычету в месяце их признания, а в отношении прямых расходов - по мере реализации.

Налогообложение при передаче товаров

В действующей гл. 21 НК РФ в объект обложения НДС включена также "передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций" (пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Исчисление НДС по данному объекту вызывает затруднения даже у опытных бухгалтеров, что подтверждают многочисленные вопросы, поступающие в финансовое и налоговое ведомства по поводу применения нормы пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Анализ разъяснений и ответов Минфина России и ФНС России позволяет выделить два условия, при выполнении которых у налогоплательщика возникает обязанность исчислить НДС:

передача этого объекта в структуре организации;
передача объекта в подразделение, финансируемое за счет чистой прибыли налогоплательщика.

Однако дословное прочтение пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ не позволяет полностью с этим согласиться, что определяет целесообразность внесения в эту норму Кодекса по крайней мере двух уточнений.

Формулировку "расходы, которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций" следует заменить на фразу "в случае их использования в операциях, не являющихся объектом обложения НДС". В этом нет противоречия исходной позиции, согласно которой связь между налогами вообще, а между НДС и налогом на прибыль в частности должна быть заложена в НК РФ. Однако критерий признания расходов при исчислении налога на прибыль в случае с НДС недостаточен. Дело в том, что под обложение НДС в настоящий момент не подпадает передача продукции собственного производства (оказание услуг, выполнение работ) для ведения необлагаемой деятельности. Например , станок собственного производства передается в цех, где изготавливается продукция, реализация которой освобождена от обложения НДС по ст. 149 НК РФ. В Налоговом кодексе нет нормы, в соответствии с которой требование о начислении НДС в данном случае было бы правомерным, так как стоимость этого станка будет учитываться в расходах по налогу на прибыль через механизм амортизации.

Если станок сначала используется для производства продукции, реализация которой облагается НДС, а затем передается для использования в деятельности, не являющейся объектом обложения, зачтенный НДС по логике гл. 21 НК РФ должен быть восстановлен. Однако операция восстановления налога не совпадает с операцией его начисления, а является операцией, обратной принятию к вычету. Так как в рассматриваемой нами ситуации НДС не начислялся, к вычету не принимался, то восстановления НДС не будет. Следовательно, налог также будет потерян и для бюджета. При внесении предложенных изменений возникнет необходимость исчисления НДС по факту передачи товаров (работ, услуг) в необлагаемую деятельность.

Второе уточнение касается обязанности начислять НДС согласно пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, которая должна распространяться только на случаи передачи продукции (работ, услуг) собственного производства. Дело в том, что приобретение товаров на стороне с целью передачи для совершения операций, не являющихся объектом обложения НДС, не должно сопровождаться налоговым вычетом уже в соответствии с нормами ст. ст. 171 и 172 НК РФ, а значит, не требует начисления налога.

Таким образом, предлагается следующая формулировка пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ:

"...передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) собственного производства для собственных нужд в случае их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения".

СМР для собственного потребления

Принципиальные изменения с 1 января 2006 г. внесены в механизм исчисления НДС по капитальному строительству, в частности относительно налогообложения строительно-монтажных работ для собственного потребления (хозяйственный способ). В первом Законе, который регулировал взимание налога на добавленную стоимость в Российской Федерации (Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" <1>), в п. 4 ст. 2 для строительных, строительно-монтажных и ремонтных предприятий облагаемым оборотом являлась стоимость реализованной строительной продукции (работ, услуг). Но данный Закон не рассматривал в качестве объекта налогообложения выполнение строительно-монтажных работ хозяйственным способом.

<1> Утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах".

Ситуация кардинально изменилась с вступлением в силу гл. 21 НК РФ. На основании пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления стало объектом налогообложения. Тем не менее согласно п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога:

предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ;
исчисленные налогоплательщиками при выполнении СМР для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Таким образом, исчисленная в отношении выполненных СМР для собственного потребления сумма НДС в полном объеме принимается к вычету, если СМР предназначены для производственных целей. В этом заключается специфика данного объекта налогообложения: реальной уплаты НДС по нему не возникает. В определяемый НК РФ момент исчисления налога по такому объекту НДС, как "выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления", начисленный налог временно размещается в бюджете и подлежит последующему возмещению. При этом для отдельной организации номинальные налоговые последствия при выполнении СМР хозяйственным способом равны налоговым последствиям при проведении для нее СМР подрядным способом специализированными строительными организациями. Соответственно для бюджета итоговый налоговый эффект в первом случае - от организации, выполняющей СМР хозяйственным способом, а во втором случае - суммарно от организации, привлекающей специализированные строительные фирмы (подрядчиков) к проведению СМР, и от подрядных организаций будет равен вычету сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами ресурсов, использованных в процессе строительства.

Уплата НДС в бюджет происходит до этого звена продавцами ресурсов, использованных в процессе строительства, а после - организациями, эксплуатирующими построенные объекты при ведении основной деятельности (здесь не рассматривается случай сооружения объекта для ведения деятельности, не являющейся объектом обложения НДС). В связи с этим встает вопрос о целесообразности существования такого объекта налогообложения, как "выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления".

Проведенный анализ позволяет выявить следующие причины, являющиеся основанием для исключения из объектов обложения НДС строительно-монтажных работ для собственного потребления:

сложность механизма исчисления НДС по объекту для налогоплательщиков;
высокие затраты налоговых органов на администрирование дополнительного объекта налогообложения;
отвлечение ресурсов налогоплательщиков на уплату налога в первый месяц строительно-монтажных работ.

Тем не менее, несмотря на многочисленные нарекания работников строительного комплекса по поводу налогового законодательства СМР для собственного потребления, объект НДС должен присутствовать в законодательстве по следующим основаниям.

Согласно новой редакции п. 6 ст. 171 НК РФ "суммы налога... исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса". Рассматриваемый механизм восстановления НДС введен в гл. 21 НК РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, когда товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для совершения операций, не облагаемых НДС. Перечень таких случаев закрытый и включает в себя операции:

не облагаемые налогом согласно ст. 149 НК РФ;
не признаваемые объектом налогообложения и перечисленные в п. 2 ст. 146 НК РФ;
совершаемые неплательщиками налога;
совершаемые лицами, освобожденными от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ.

Обратим внимание, что до внесения изменений в гл. 21 НК РФ Минфин России и налоговые органы трактовали случаи восстановления НДС более широко, а именно как факт утраты права на вычет. Теперь эти случаи четко определены в ст. 170 НК РФ, что должно устранить почву для конфликта налоговых органов и налогоплательщиков. Норма по восстановлению ранее принятого к вычету НДС распространяется и на объекты недвижимости (основные средства), как приобретенные, так и построенные любым способом, если они впоследствии используются для совершения операций, не облагаемых НДС.

Однако механизм восстановления налога - это не начисление налога, а процедура восстановления ранее произведенного вычета (иначе перечисленные четыре основания для восстановления НДС следовало бы рассматривать как объекты налогообложения, что неверно). Таким образом, чтобы восстановить НДС по объекту недвижимости, который начинает использоваться в необлагаемой деятельности (или в других перечисленных случаях), НДС прежде должен быть принят к вычету. При отсутствии этапов начисление - вычет налогоплательщики на законных основаниях могут не восстанавливать НДС по объектам недвижимости. Указанная причина представляется весьма существенной для присутствия в гл. 21 НК РФ такого объекта налогообложения, как "выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления".

Таким образом, без существенного изменения механизма восстановления ранее зачтенного НДС изъять данный объект налогообложения из гл. 21 НК РФ нельзя.

Налоговые вычеты

Не менее существенны изменения в механизме налоговых вычетов по НДС в отношении СМР. Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ налоговому вычету при расчетах с бюджетом по НДС подлежат суммы налога:

уплаченные по приобретенным материалам, работам и услугам сторонних организаций, использованных при выполнении СМР;
исчисленные с фактических расходов налогоплательщика по выполненным СМР для собственного потребления.

Первый из перечисленных вычетов производится на основании общих условий: стоимость созданного объекта должна включаться в расходы (в том числе через амортизационные отчисления), учитываемые при исчислении налога на прибыль (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ); объект следует использовать в облагаемой НДС деятельности; ресурсы с "входным" НДС должны быть оприходованы; в счете-фактуре, первичных, расчетных документах НДС необходимо выделять отдельной строкой.

Вычеты сумм налога, исчисленных с фактических расходов налогоплательщиков по выполненным строительно-монтажным работам для собственного потребления, производятся по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении указанных работ (ст. 173 НК РФ).

Принятие к вычету налога по подрядным работам имеет свои особенности. Изменения гл. 21 НК РФ предусматривают возможность принимать к вычету "входной" НДС по мере оприходования имущества, а не по завершении строительства. При строительстве хозяйственным способом эта норма работает.

Однако при строительстве подрядным способом до завершения строительства принять к вычету сумму "входного" НДС инвестор (участник долевого строительства) сможет, только если он является и заказчиком. Российское законодательство допускает совмещение функций двух и более субъектов. Для других участников строительства момент принятия к вычету НДС откладывается. Эта проблема требует осмысления и последующего решения.

Восстановление НДС

Выше было рассмотрено, что в цепочке НДС "начисление - вычет - восстановление" нужно каждое звено. В частности, необходимость восстановления возникает в связи с тем, что ранее НДС был принят к вычету.

Механизм восстановления НДС введен в гл. 21 НК РФ с 1 января 2006 г. До этого момента обязанность по восстановлению НДС при передаче имущества в необлагаемую деятельность законодательно не предусматривалась, что подтверждает арбитражная практика (см. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26 апреля 2004 г. по делу N А28-9385/2003-486/23).

Тем не менее многие моменты механизма восстановления пока не совершенны, и в первую очередь это относится к восстановлению НДС по объектам недвижимости. Так, согласно в п. 6 ст. 171 НК РФ при возникновении условий восстановления налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение 10 лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из 10, отражать восстановленную сумму налога. Налог, подлежащий восстановлению и уплате в бюджет, рассчитывается исходя из 1/10 суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется с учетом стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных (переданных) за календарный год. Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость данного имущества не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.

Применение этой нормы на практике затруднительно ввиду неточности ее формулировок. Остается неясным, за какой год должна определяться доля. Вызывает сомнение целесообразность восстановления НДС с начала амортизации объекта налогообложения с технической точки зрения (за годы, прошедшие с момента начала амортизации до момента восстановления, необходимо подать уточненные декларации по НДС, в связи с чем возникают пени), а также исходя из правильности определения момента: если с начала амортизации по НК РФ объект недвижимости использовался для ведения налогооблагаемой деятельности, зачем нужно восстанавливать НДС за этот период? Представляется необходимым упростить порядок восстановления НДС по объектам недвижимости, предусмотрев:

фиксирование суммы, подлежащей восстановлению, в случае использования объекта недвижимости только в необлагаемых операциях;
уплату восстановленного налога на равномерной основе в течение трех лет.

При совместном использовании объекта недвижимости в облагаемой и необлагаемой деятельности можно действовать по следующей схеме.

Определить сумму НДС, ранее принятого к вычету, приходящуюся на остаточную стоимость объекта, и разделить ее на оставшийся срок эксплуатации объекта недвижимости. Полученная сумма фиксируется в справке (налоговом расчете).
Для определения обязательств по НДС в связи с восстановлением налога зафиксированная сумма НДС умножается на коэффициент, рассчитанный за календарный год как отношение необлагаемой выручки за год к общей сумме выручки. При этом следует законодательно закрепить, что выручка в части облагаемой деятельности при расчетах учитывается в сумме, включающей НДС. Это важно для обеспечения сопоставимости показателей (в данном случае по облагаемой и необлагаемой деятельности выручка определяется по конечной цене реализации).
Расчет производить ежегодно до окончания срока эксплуатации объекта недвижимости в последнем налоговом периоде календарного года и включать сумму налога, подлежащего восстановлению, в последнюю налоговую декларацию за календарный год.

С 1 января 2006 г. сам факт использования какого-либо ресурса в необлагаемых операциях теперь обязывает налогоплательщика восстановить НДС, ранее принятый к вычету. Однако возможна ситуация, когда необлагаемые операции были кратковременными (например, один - два месяца). В данном случае необходимо организовать в этом налоговом периоде раздельный учет "входного" НДС и восстановить налог в части остаточной стоимости амортизируемого имущества, используемого в облагаемой и необлагаемой деятельности. Справедливым было бы последующее уменьшение восстановленного налога в связи с отсутствием необлагаемых операций в дальнейшем, но НК РФ этого не предусматривает. Применить повторный вычет также будет неправомерно. Эту проблему можно решить путем внесения уточнений в гл. 21 НК РФ. В случае использования предложенного механизма не возникает проблем, связанных с необходимостью перерасчета (сторнирования) восстановленного НДС при прекращении необлагаемой деятельности в последующих периодах.

Таким образом, перспективы совершенствования налогового администрирования по НДС далеко не исчерпаны. Введение же в действие новой редакции многих статей части первой Налогового кодекса РФ, возможно, позволит отношениям между налоговыми органами и налогоплательщиками подняться на новый качественный уровень, что найдет отражение и в поступлении НДС в бюджет.

Л.И.Гончаренко

Профессор, завкафедрой "Налоги

при Правительстве РФ

Н.Г.Вишневская

Доцент кафедры "Налоги

и налогообложение" Финансовой академии

при Правительстве РФ

В статье рассматриваются особенности исчисления НДС, приведена динамика собираемости НДС и темп роста ВВП, проведен анализ основных изменений налогового законодательства в области НДС. Рассмотрена динамика поступлений налогов в бюджетную систему. Изучены и подведены итоги изменениям, произошедшим в Налоговом Кодексе РФ за последние годы. Кроме того, в данной статье рассмотрен не столько уровень собираемости налогов как таковой, сколько его относительная динамика по отношению к базовому году. Также проведен анализ механизма исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, применяемый в РФ. Изучены вопросы осуществления налоговых проверок по НДС. Предложены рекомендации государственным органам и лицам, принимающим решения в области бюджетно-налоговой политики для минимизации бюджетных рисков, связанных с собираемостью налогов, в частности, НДС.

механизм исчисления НДС

налоговая декларация

электронное декларирование

вычеты по НДС

счет-фактура

1. Алиев Б.Х., Абдулгалимов А.М., Мусаева Х.М., Магомедова Р.М., Казимагомедова З.А., Алиев Г.Х., Джафарова З.К. Налоги и налогообложение // под редакцией Б.Х. Алиева. – 2-е изд., перер. и доп. – М., 2008.

2. Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А., Султанов Г.С. Результативность механизма налогового стимулирования инвестиционной активности в регионах // Современные проблемы науки и образования. – 2015. – № 2–1; URL: http://science-education.ru/ru/article/view?id=20427.

3. Алимирзоева М.Г., Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А. Анализ действенности налоговых льгот и преференций в механизме государственной поддержки инвестиционной деятельности предприятий // Экономический анализ: теория и практика. – 2015. – № 11 (410). – С. 13–25.

4. Алимирзоева М.Г., Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А. Анализ методик оценки эффективности механизма установления налоговых льгот в отдельных регионах // Финансы и кредит. – 2015. – № 33 (657). – С. 40–50.

5. Конституция Российской Федерации. 12 декабря 1993 г. (в редакции от 21.01.2016 г.) // Российская газета, 2016.

6. Медведев А.Н. Налог на добавленную стоимость: практика применения главы 21 НК РФ. – М.: Учебный центр МФЦ, 2015.

7. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ и часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (НК РФ) (с изм. и доп. от 27 февраля 2016 г. № 229-ФЗ).

8. Консолидированный бюджет Российской Федерации и бюджетов государственных внебюджетных фондов за 2005–2015 гг. / Официальный сайт Федерального казначейства [электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.roskazna.ru/konsolidirovannogo-byudzheta-rf/ (дата обращения: 26.04.2016).

9. НДС 2016 / Официальный сайт Федеральной налоговой службы [электронный ресурс]. – Режим доступа: www.nalog.ru (дата обращения: 26.04.2016).

Значение НДС для современной экономики РФ довольно сложно преувеличить. В то же время он является одним из самых спорных налогов в российской системе налогообложения. Устранению проблем, связанных с налогообложением НДС, способствуют вопросы совершенствования организации взимания данного налога.

Во всех странах процент НДС строго фиксирован законом. Те страны, которые имеют меньший процент налога, считаются импортозависимыми, так, за импортные товары платит именно продающая сторона, а следственно, она выплачивает и сам налог. Самое интересное, что практически все страны ЕС на данный момент импортозависимы друг от друга и от других стран. Распространяется данный налог только на юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и на граждан других стран.

Таким образом, любое государство зарабатывает абсолютно на всем, на чем можно заработать. Физических лиц НДС никоим образом не касается, так как с таковыми по закону невозможно вести товарно-торговые отношения. Но как только физическое лицо получает статус индивидуального предпринимателя, при этом перемещает товары через таможенную границу, оно сразу облагается положенным налогом.

Актуальность темы обуславливается растущей проблемой исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, сложностью определения налоговой базы, наличием спорных моментов законодательства и частыми изменениями в действующем законодательстве.

Добавленная стоимость служит мерилом межгосударственного сравнения темпов и уровней макроэкономического развития, структуры общественного производства, он также позволяет углубить экономическое сравнение на макроуровне, рассматривать хозяйственно-экономические процессы через призму концепции сферы производства валового продукта государства, охватывающего как материальное производство, так и область нематериальных услуг.

НДС является формой изъятия в бюджет некоторой части добавленной стоимости, создаваемой на всех этапах производства и реализации товаров (услуг) .

Экономическая сущность и основное отличие от других видов налогообложения, добавленной стоимости заключается в том, что она устанавливается суммой реализации товарной продукции (работ, услуг) без учета валового оборота. Валовая продукция выражается в денежной форме и охватывает как вновь созданную стоимость, так и перенесенную. В случае, если бы добавленная стоимость была и перенесенной (т.е. имел бы место повторный счет), это бы неминуемо сказалось на типе налогообложения, т.е. имело бы место двойное налогообложение.

НДС - относительно новый для России вид налога, но в то же время он занимает существенное место в Налоговой системе нашей страны. Как уже говорилось выше, НДС относится к числу косвенных налогов, поскольку он включается в цену товаров и услуг, а значит переносится на конечного потребителя. Для более четкого понимания того, в чем заключается сложность администрирования НДС для плательщика, надо разобрать основные элементы этого налога.

Объектами налогообложения НДС являются:

Реализация товаров, работ, услуг на территории России, передача имущественных прав (право требования долга, интеллектуальные права, арендные права, право постоянного пользования земельным участком и др.), а также безвозмездная передача права собственности на товары, результаты работ и оказания услуг. Ряд операций не признается объектами налогообложения НДС:

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

Передача для собственных нужд товаров, работ, услуг, расходы на которые не учитываются при расчете налога на прибыль;

Ввоз (импорт) товаров на территорию РФ.

Не облагаются НДС товары и услуги, такие как: реализация некоторых медицинских товаров и услуг, услуги по уходу за больными и детьми, реализация предметов религиозного назначения, услуги по перевозке пассажиров, образовательные услуги и т.д. Кроме того, это услуги на рынке ценных бумаг, банковские операции, услуги страховщиков, адвокатские услуги, реализация жилых домов и помещений, коммунальные услуги.

Налоговая ставка НДС может быть равна 0, 10 и 18 %. По нулевой налоговой ставке облагаются операции экспорта, трубопроводный транспорт нефти и газа, передача электроэнергии, перевозки железнодорожным, воздушным и водным транспортом. По 10 %-ной ставке - некоторые продовольственные товары, большинство товаров для детей, лекарства и медицинские изделия, не входящие в перечень важнейших и жизненно необходимых, племенной скот. Для всех остальных товаров, работ, услуг действует ставка НДС в 18 процентов .

Налоговая база по НДС в общем случае равна стоимости реализуемых товаров, работ, услуг, с учетом акцизов для подакцизных товаров.

Налоговым периодом, то есть тем периодом времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога к уплате по НДС, является квартал.

Освобождаются от уплаты налога налогоплательщики, работающие на специальных налоговых режимах: УСН, ЕНВД, ЕСХН, ПСН (кроме случаев, когда они ввозят товар на территорию РФ) и участники проекта «Сколково».

Сумма НДС, как и большинство других установленных российским налоговым законодательством налогов, должна определяться налогоплательщиком самостоятельно, исходя из соответствующих ставок налога, налоговой базы с учетом установленных льгот, рассрочек и отсрочек. Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если производится продукция, облагаемая по разным ставкам, общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом указанная сумма определяется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ и (или) услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также по всем изменениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налогом периоде.

Кроме общепринятых реквизитов, в счете-фактуре отдельной строкой должны быть в обязательном порядке выделены данные, необходимые для исчисления и уплаты налога. К их числу относятся суммы акциза по подакцизным товарам, ставка НДС, сумма налога, предъявляемая покупателю товаров, работ, услуг и имущественных прав за все количество поставляемых или отгруженных по счету-фактуре товаров, работ, услуг и имущественных прав с НДС. При реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, операции по которым освобождены от налогообложения, также должны быть выписаны и выданы счета-фактуры. Но в этом случае в них не выделяются соответствующие суммы налога. Любой налогоплательщик, реализуя свою продукцию и выделяя в расчетных документах НДС, одновременно с этим является покупателем сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и (или) услуг, которые ему необходимы для производства своей продукции. Естественно, что в получаемых им
от продавца расчетных документах также выделяются НДС сверх цены на эти сырье, материалы и т.д. Налоговое законодательство предусматривает, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им для производственных целей, сырья, материалов, топлива, энергии и других товаров, работ и (или) услуг, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, а должны учитываться отдельно. Такой же порядок установлен в части суммы налога, фактически уплаченных налогоплательщиком при ввозе сырья и тому подобного на территорию России. Одновременно с этим российское налоговое законодательство предусмотрело и отдельные случаи, когда предъявленные налогоплательщику или уплаченные им суммы НДС включаются в затраты налогоплательщика на производство и реализацию продукции. Это имеет место в случае использования приобретенных или оплаченных товаров, работ и (или) услуг при производстве или реализации товаров, работ и (или) услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, т.е. освобождаются от налогообложения. .

Механизм исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, применяемый в РФ, позволяет, с одной стороны, избежать дополнительных учетных процедур и затрат, связанных с определением созданной на предприятии добавленной стоимости, с другой - обеспечивает налогоплательщику источник уплаты данного налога, так как дает возможность переложить уплаченный в бюджет НДС на конечного потребителя. В случае превышения в каком-либо налоговом периоде величины налоговых вычетов над суммой исчисленного по облагаемым операциям и восстановленного НДС возникающая при этом отрицательная разница подлежит возмещению, зачету или возврату налогоплательщику из бюджета.

В таблице приведена динамика поступлений рассматриваемых налогов в бюджетную систему и соответствующих налоговых баз за последние десять лет.

Поступление в бюджет основных видов налогов, % ВВП

Как показывают эти данные, заметное снижение сборов внутреннего НДС частично компенсировалось ростом НДС на импорт. Поступления налога на прибыль резко сократились (с 6,1 до 3,3 % ВВП).

Обращает на себя внимание тот факт, что уровень собранного НДС снижался на фоне роста макроэкономической оценки базы этого налога. База налога сокращалась, однако, не в такой мере, как поступления этого налога .

Поскольку мы не ставим себе целью выявление объема потенциального недобора налогов в казну, то далее рассматривается не столько уровень собираемости налогов как таковой, сколько его относительная динамика по отношению к базовому году. Первичный анализ показывает, что динамика собираемости рассматриваемых налогов сильно различается, что требует анализа тенденций и факторов изменения каждого из этих показателей по отдельности.

Динамика собираемости НДС и темп роста ВВП, %

Представленная на рисунке динамика расчетного уровня собираемости НДС показывает, что за десять лет этот показатель значительно (более чем на 18 %) снизился, причем тенденция понижения просматривается на протяжении всего рассматриваемого периода. Судя по рисунку, собираемость НДС зависит от состояния экономики в стране: так, глубокое падение ВВП в 2009 г. (на 7,8 %) явно сопровождалось снижением собираемости НДС. Это наблюдение подтверждается высокой корреляцией между расчетной собираемостью этого налога и темпами роста - она составила 0,78. Ранее эксперты МВФ уже отмечали связь между фазой бизнес-цикла и уровнем собираемости НДС: по их оценкам, собираемость падает, если уровень производства в экономике лежит ниже потенциального, и растет, когда он поднимается выше потенциального уровня.

Хотелось бы отметить, что в Налоговом кодексе с целью улучшения администрирования вопросов налогообложения произошли изменения. Самым первым и самым значимым изменением в области НДС можно считать изменения касаемо налоговой декларации по НДС. Налоговая декларация по НДС должна включать все показатели из книг покупок и книг продаж, соответственно, журнал регистрации счетов-фактур будет отменен за ненадобностью. Это позволит налоговым органам проверить соответствие данных об одной и той же операции в декларациях контрагентов, т.е. налоговыми органами сверяются сведения продавца и покупателя, что предполагает прозрачность налогового контроля. Предоставление налоговой декларации в электронном виде, способствует эффективной работе налоговых органов по взаимодействию с налогоплательщиками. Главной целью использования системы электронного декларирования является экономия времени и денег налогоплательщиков. В свободном доступе можно получить нормативно-справочные материалы, получение квалифицированных консультаций, касающихся налогообложения.

Хотелось бы отметить, что при заполнении бланка НДС очень часто у налогоплательщиков возникают трудности. Как правило, довольно спорным моментом является определение точной даты, с которой необходимо начинать считать налоговую нагрузку. По законодательству, налоговая нагрузка наступает в тот момент, когда организация начинает предоставлять услуги (входящие в ее компетентность) и в момент отгрузки предоставляемой продукции. Но нужно обратить внимание на то, что в случае если организация (фирма, предприятие) работает по предоплате, то налоговая нагрузка высчитывается с момента получения денежных средств.

Подведем положительный итог: вероятность ошибки при вычислении сведена к нулю, общий архив всех электронных деклараций находится в свободном доступе, экономия временных и материальных затрат при заполнении и подаче налоговых деклараций, очередь исчезнет.

Следующее новшество: уточнен порядок вычетов по НДС. Так, вычет может быть заявлен в течение трех лет, после принятия на учет, приобретенных на территории РФ товаров, работ, услуг. К вычету принимаются счета-фактуры, полученные после налогового периода, но до даты подачи декларации и налогоплательщик вправе самостоятельно определить когда он желает воспользоваться вычетом в течение трех лет.

Так же немаловажным являются вопросы осуществления налоговых проверок по НДС.

При осуществлении камерального контроля является борьба с попытками незаконного возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета Российской Федерации. По словам начальник Управления камерального контроля ФНС России Д.С. Сатина, как правило, злоумышленники вносят заведомо ложные сведения в декларацию по НДС, изготавливают поддельные документы и под видом возмещения НДС пытаются осуществить хищение денежных средств из бюджета. Такие попытки мошенничества эффективно выявляются и пресекаются налоговыми органами в ходе проведения камеральных налоговых проверок .

В целях минимизации бюджетных рисков, связанных с собираемостью налогов, в частности, НДС, можно дать следующие рекомендации государственным органам и лицам, принимающим решения в области бюджетно-налоговой политики:

Для повышения качества бюджетного прогнозирования дополнить существующую систему анализа собираемости налогов по принципу «начислено/уплачено» анализом на основании макроэкономического подхода;

В целях повышения точности бюджетных прогнозов закладывать в расчетные показатели доходов снижение собираемости в случае, если макроэкономический прогноз предсказывает кризис или рецессию;

Избегать при формировании бюджетных прогнозов оптимистичных предположений о росте уровня собираемости налогов или повышении качества налогового администрирования;

Не принимать неоправданных решений, связанных с налоговым администрированием и требующих комплексного и кардинального изменения существующей системы налогового администрирования. Любые решения в области налогового администрирования должны быть тщательным образом просчитаны и обоснованы с точки зрения затрат и выгод;

В период кризиса избегать принятия решений в области налоговой политики, связанных с радикальной перестройкой налогового законодательства, в т. ч. чисто административных мер;

Наличие отрицательных трендов в динамике уровня собираемости должно приниматься во внимание при составлении долгосрочных бюджетных прогнозов и бюджетной стратегии, поскольку даже незначительное ежегодное снижение собираемости в долгосрочной перспективе может привести к значительным потерям доходов. В противном случае формирование долгосрочного прогноза доходов может оказаться завышенным и исказить реальный объем располагаемых бюджетных ресурсов.

Библиографическая ссылка

Алимирзоева М.Г., Алиев Б.Х., Ильясбеков И.А., Маликова К.Р ОСОБЕННОСТИ МЕХАНИЗМА ИСЧИСЛЕНИЯ НДС С УЧЕТОМ ИЗМЕНЕНИЙ В НАЛОГОВОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ // Фундаментальные исследования. – 2016. – № 8-2. – С. 296-300;
URL: http://fundamental-research.ru/ru/article/view?id=40659 (дата обращения: 05.01.2020). Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве «Академия Естествознания»

Читайте:

Как продать квартиру, обремененную ипотекой Правила и примеры расчета и начисления выплат по больничным листам Как рассчитать больничный лист в калькулятор Должностная инструкция управляющего отделением банка, должностные обязанности управляющего отделением банка, образец должностной инструкции управляющего отделением банка Как определить собственный капитал по балансу на примерах На что влияет размер уставного капитала Тема урока: « Чему учил китайский мудрец Конфуций Древняя китайская новинка

Читайте:

Новое

Как востановить менструальный цикл после родов:

Разделы сайта

Выбор редакции:

Реклама

2.2 Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ООО «Сибирь»)

2.2.1 Краткая характеристика и организационная структура ООО «Сибирь»

.2.2 Система налогообложения ООО «Сибирь». Порядок исчисления и взимания налога на добавленную стоимость в ООО «Сибирь»

2.3 Совершенствование действующей системы исчисления и уплаты НДС

2.2 Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ООО «Сибирь»)

.2.1 Краткая характеристика и организационная структура ООО «Сибирь»

2.2.2 Система налогообложения ООО «Сибирь». Порядок исчисления и взимания налога на добавленную стоимость в ООО «Сибирь»

2.3 Совершенствование действующей системы исчисления и уплаты НДС

Список использованной литературы

Определение налоговой базы по НДС

Налогообложение при передаче товаров

СМР для собственного потребления

Налоговые вычеты

Восстановление НДС

Библиографическая ссылка

Популярное:

История работы на территории РФ

Новое

Правила и примеры расчета и начисления выплат по больничным листам Как рассчитать больничный лист в калькулятор

Как определить собственный капитал по балансу на примерах На что влияет размер уставного капитала

Тема урока: « Чему учил китайский мудрец Конфуций Древняя китайская новинка