2.2. Восстановительная стоимость основных средств

Восстановительная стоимость – стоимость основных средств в современных условиях, при современных ценах и технике, это стоимость, по которой оцениваются основные средства после проведения переоценки.

Основные средства стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Для целей налогообложения объекты стоимостью до 10000 рублей в момент ввода в эксплуатацию единовременно списываются на материальные расходы.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

С течением времени происходит отклонение первоначальной стоимости основных средств от первоначальной стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или изготавливаемых в более поздние периоды. Для того чтобы устранить возникающие отклонения и производится переоценка основных средств.

Целью переоценки объектов основных средств является определение реальной стоимости объектов основных средств путем приведения их первоначальной стоимости в соответствие с рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год, на начало отчетного года, переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Переоценка производится путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Под текущей (восстановительной) стоимостью понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. При определении этой стоимости могут быть использованы следующие данные:

– данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;

– сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;

– оценка бюро технической инвентаризации;

– экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

Принимая решение о переоценке основных средств, входящих в однородную группу объектов, организации должны помнить, что в последующем придется регулярно проводить переоценку, чтобы стоимость указанных объектов, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Перед проведением переоценки основных средств проводится подготовительная работа, в частности оформляется приказ или иной распорядительный документ о проведении переоценки, подготавливается перечень объектов основных средств, подлежащих переоценке. В перечне указывается точное наименование объектов, дата их приобретения, сооружения, изготовления, дата принятия объектов к бухгалтерскому учету. Проводится также проверка наличия этих объектов.

В соответствии с п. 46 Методических указаний N 91н исходными данными для переоценки являются:

– первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость, если объект ранее уже подвергался переоценке, по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года;

– сумма начисленной на эту же дату амортизации за все время использования объекта;

– документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов на 1 января отчетного года.

Восстановительная стоимость представляет собой стоимость основных фондов, скорректированную от первоначальной в результате проведенной переоценки объекта. Действующее законодательство разрешает коммерческим организациям регулярно (не чаще одного раза в год) пересматривать стоимость ОС , ориентируясь на изменение рыночных цен и принимая во внимание прогнозируемую инфляцию.

Возможность переоценивания имущества существует как для основных фондов, так и для нематериальных активов (НМА). Регулируют применение этой нормы ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007, хотя применительно к НМА законодатель использует термин «текущая рыночная стоимость» с приближенным значением к понятию «восстановительная». Поговорим о том, как рассчитать восстановительную стоимость основных средств и на что при этом следует обратить внимание.

Первоначальная и восстановительная стоимость основных средств

Производственные фонды служат длительное время, постепенно изнашиваясь и передавая свою стоимость готовому продукту. Поэтому их учет выстроен так, чтобы одномоментно можно было увидеть начальную цену объекта, постепенную ее потерю (износ) и остаточную стоимость . Различают три стоимости ОС: первоначальную, остаточную и восстановительную.

Первоначальная стоимость отражает реальные затраты на приобретение имущества (цена объекта + затраты на установку, транспортировку и др.). Она не меняется, если только речь не идет о реконструкции, достройке или частичной ликвидации объекта. Потеря стоимости активов отражается в их оценке по остаточной стоимости. Это первоначальная стоимость, уменьшенная на сумму износа.

Со временем и под влиянием постоянно изменяющегося рынка первоначальная стоимость уже не соответствует действительной стоимости имущества. Поэтому встает вопрос о восстановлении цены, отражающей реалии рынка. Такое соответствие и достигается путем переоценки, а стоимость переоцененного актива становится восстановительной.

Первоначальная восстановительная и остаточная стоимость

Поговорим подробнее о категориях восстановительной стоимости. Стоимость современных аналогов активов по отношению к уже использующимся объектам, подлежащим переоценке, является полной восстановительной стоимостью. А поскольку работающие активы уже в какой-то мере изношены , их восстановленная стоимость не может быть полной, а лишь приближенной к рыночной и с учетом начисленного износа.

И здесь уместно понятие первоначальной восстановленной стоимости. Т.е. после проведения переоценки объекта его первоначальная стоимость становится первоначальной восстановительной, т. е. первоначальной ценой актива на текущий момент.

Правилом переоценки является пропорциональное распределение прироста (или уменьшения) стоимости на сам актив и его амортизацию , т. е. пересчитывается не только цена объекта, но сумма износа по нему. Пересчитанная стоимость за минусом амортизации будет называться остаточной восстановительной стоимостью.

Как определяется восстановительная стоимость основных фондов

Для определения восстановительной стоимости ОС используют разные методы. Анализируют:

• цены на аналогичные объекты по данным производителей, торговых организаций;
• информацию статистических органов,
• заключения экспертов о текущей стоимости аналогичных ОС.

Устанавливают «новую» стоимость объектов индексацией или прямым пересчетом на основе данных на аналогичные продукты. Как правило, для проведения переоценки привлекают специалистов-оценщиков, которые переоценивают каждый объект, учитывая все рыночные критерии и износ активов.

Процедуре переоценки предшествует большая организационная работа. Необходимо:

• выбрать объекты ОС, которые будут подвергнуты переоценке;
• заключить договор с лицензированным оценщиком;
• издать приказ о проведении переоценки, куда следует включить перечень оцениваемого имущества. В нем указывают:

Наименование объектов;

Даты их приобретения/изготовления, ввода в эксплуатацию.

Основными критериями определения восстановительной стоимости основных производственных фондов для выполнения переоценки выступают:

Первоначальная или текущая стоимость (если объект ранее переоценивался) на начало отчетного года;

Амортизация, начисленная за период эксплуатации объекта.

Преследуя цели приближения к рыночной стоимости ОС, переоценкой регулируется первоначальная стоимость, поэтому итогом переоценки может стать дооценка либо уценка фондов.

Восстановительная стоимость: формула

Установив величину полной восстановительной стоимости, можно определить восстановительную стоимость основных средств после переоценки. Ее находят умножением полной восстановительной стоимости на отношение остаточной стоимости к первоначальной (до переоценки). По формуле:

С в = С п х К оц, где

С в – восстановительная стоимость объекта,

С п – первоначальная стоимость,

К оц – оценочный коэффициент.

Пример

По оценке специалиста, первоначальная стоимость станка (100 000 руб.), работающего в предприятии 3 года (36 мес.), снизилась по сравнению с рыночными аналогами на 30%. При переоценке актива применили коэффициент 1,3 и рассчитали восстановительную первоначальную стоимость объекта:

С в = 100 000 х 1,3 = 130 000 руб.

Справедливости ради, заметим, что корректирующий коэффициент не всегда используется. Определить восстановительную стоимость объекта можно, опираясь на анализ рыночной ситуации и цену аналоговых продуктов, подтвержденную документально.

Вернемся к примеру:

После установления цены станка на текущий момент необходимо рассчитать его текущую остаточную стоимость. Вычислим ее по формуле:

С ов = С пв х С ост / С пер, где

С ов – остаточная восстановительная стоимость,

С пв – полная (первоначальная) восстановительная, а С ост и С пер остаточная и первоначальные стоимости актива до переоценки.

Допустим, что установленный в организации срок службы станка составляет 8 лет (96 мес.). Тогда

С ост = 100 000 – (100 000 / 96 х 36) = 100 000 – 37 500 = 62 500 руб.

Подставим значения в формулу:

С ов = 130 000 х 62 500 / 100 000 = 81 250 руб.

Таким образом, восстановительная первоначальная стоимость станка на день переоценки составила 130 000 руб., его текущая остаточная стоимость увеличилась с 62 500 руб. до 81250 руб., а начисленный износ составил 48 750 руб. (130 000 – 81 250) вместо 37 500 руб. до переоценки.

Основные средства организации оцениваются по первоначальной, остаточной и восстановительной (текущей) стоимости. Подробнее о том, что такое восстановительная стоимость, вы можете узнать из следующей статьи.

Под восстановительной стоимостью подразумевается цена ОС в современных условиях, при современной технике и ценах. Иными словами, это цена, по которой оценивают ОС после осуществления переоценки.

Назначение переоценки ОС

С течением времени первоначальная цена ОС меняется по отношению к первоначальной цене аналогичных ОС, покупаемых или производимых в более поздние периоды. Для устранения этих отклонений осуществляется переоценка.

Цель переоценки ОС – определение реальной цены имущества. Делается это с помощью приведения их первичной стоимости в соответствие с рыночными ценами, а также с условиями производства на дату переоценки. Законодательство установило, что фирмы могут выполнять переоценку один раз в год, в конце периода отчета.

Восстановительной стоимостью является сумма денег, которую компании нужно заплатить в момент осуществления переоценки в том случае, если ей требуется заменить какой-либо объект ОС. При расчете данной стоимости используют следующую информацию:

• Сведения о похожих товарах, полученные от компаний-производителей;
• Данные об уровне цен, которые имеются у торговых инспекций и органов гос. статистики;
• Оценка бюро технической инвентаризации;
• Заключения экспертов о текущей стоимости объектов ОС.

При принятии решения о переоценке очень важно понимать, что проведя ее один раз, в последствие ее придется проводить регулярно.

Осуществление переоценки

Перед тем, как начать переоценивать ОС, проводят подготовительные работы: управляющий компании издает соответствующий приказ, а также составляет список имущества, которое будут переоценивать.

В списке должно быть прописано полное название объекта; дата его покупки, постройки или производства; дата, когда он был принят к бухучету.

В соответствие с законодательством, исходными сведениями для переоценки служат:

• Первоначальная или восстановительная стоимость (если ранее объект уже переоценивался) на тридцать первое декабря текущего периода отчета;
• Размер начисленной амортизации на эту же дату;
• Сведения о текущей цене переоцениваемого имущества на первое января текущего года. Обязательно должны быть подтверждены документально.

Расчет восстановительной стоимости при переоценке

Сумму, на которую по итогам переоценки можно уменьшить или увеличить цену объекта, рассчитывают следующим образом:

Сумма, на которую будет уменьшаться или увеличиваться восстановительная стоимость = текущая стоимость ОС, определенная по итогам переоценки – первичная (текущая) цена ОС до его переоценки.

Нужно отметить, что в последующий расчет отчислений по амортизации берется именно текущая, а не восстановительная цена.

Амортизация после переоценки

По результатам переоценки организация должна пересчитать амортизацию, которая была начислена по ОС по состоянию на тридцать первое декабря года осуществления переоценки. Для этого сначала необходимо вычислить коэффициент пересчета:

Коэффициент пересчета = текущая цена ОС, которую получили по итогам переоценки / первоначальная (текущая) цена ОС до его переоценки.

После этого применяют следующие формулы:

Пересчитанный размер амортизации = размер амортизации, начисленный по ОС по состоянию на тридцать первое декабря * коэффициент пересчета.

Сумма, на которую будет уменьшена или увеличена амортизация = пересчитанный размер амортизации – размер амортизации, начисленный по ОС по состоянию на тридцать первое декабря.

ОБ ОЦЕНКЕ СТОИМОСТИ ПАРТИЙ НЕПРОИЗВОДСТВЕННОГО ОБОРУДОВАНИЯ В УСЛОВИЯХ ВЫНУЖДЕННОЙ ПРОДАЖИ

Шерстюков Н.Г., к.т.д. член-корр. Международной академии информатизации

В настоящей статье автор останавливается на некоторых особенностях оценки рыночной стоимости непроизводственного оборудования, сформированного в партии, в условиях вынужденной и ускоренной продажи. С этими особенностями он столкнулся в практической работе, и их рассмотрение может показаться коллегам-оценщикам либо полезным опытом, либо предметом для дискуссии. Для обеспечения единообразного понимания вопросов автор приводит определения некоторых основных терминов и свой комментарий к ним.

Рыночная стоимость объекта оценки - это наиболее вероятная цена, по которой данный объект может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют, располагая всей необходимой информацией, а на цене сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда:

• одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение;
• стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах;
• объект оценки представлен на открытый рынок в форме публичной оферты;
• цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки и принуждения к совершению сделки в отношении сторон сделки с чьей-либо стороны не было;
• платеж за объект оценки выражен в денежной форме.

Достаточно часто в действительных сделках некоторые или все перечисленные условия в указанном выше определении нарушаются. Рыночная стоимость - это идеальный стандарт, который не всегда достижим. По этой причине цена сделки часто не совпадает с рыночной стоимостью. Рыночная стоимость - это расчетная величина. Можно сказать, что это самая высокая из реально возможных для продавца и самая низкая из реально возможных для покупателя цена.

Восстановительная стоимость (стоимость воспроизводства объекта оценки) - сумма затрат в рыночных ценах (существующих на дату проведения оценки) на создание объекта, идентичного объекту оценки, с применением идентичных материалов и технологий, с учетом износа объекта оценки. Определение взято из "Стандартов оценки, обязательных к применению субъектами оценочной деятельности", утвержденных постановлением Правительства РФ от 06.07.2001 №519.

Часто восстановительную стоимость отождествляют с полной восстановительной стоимостью, которая включает затраты на приобретение (строительство), транспортировку, установку (монтаж) объектов, для импортируемых объектов - также таможенные платежи и т.д. (см. "Порядок проведения переоценки основных фондов по состоянию на 1 января 1997 года", утвержденный Госкомстатом РФ, Минэкомики РФ и Минфином РФ 18.02.97 № ВД-1-24/336).

Полную восстановительную стоимость оборудования определяют, исходя из реально сложившихся к моменту оценки условий воспроизводства: отпускных цен заводов-изготовителей; сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертных заключений; транспортных тарифов и т.д.

Полную восстановительную стоимость можно получить двумя способами: определяя стоимость воспроизводства или стоимость замещения.

Стоимость воспроизводства - это определение стоимости замены старого объекта на его точную новую копию. Однако, часто определить стоимость воспроизводства невозможно, т.к. модель, например, снята с производства. Тогда прибегают к определению стоимости замещения , т.е. стоимости функционального аналога реального объекта. Зачастую этот способ бывает единственно возможным, при этом аналог может быть несколько дороже или дешевле точной копии. Как правило, стоимость замещения меньше стоимости воспроизводства (современные аналоги имеют более дешевую технологию).

Полная восстановительная стоимость зданий и сооружений представляет собой стоимость средств, необходимых для полного их восстановления в первоначальном виде (по старому проекту), с учетом текущих цен на строительно-монтажные работы, материалы и конструкции, торговых наценок, транспортных тарифов и т.д.

Полная восстановительная стоимость машин и оборудования - это полная стоимость приобретения аналогов на рынке.

Полная восстановительная стоимость - это бухгалтерский термин. В практике применяется другой термин - восстановительная стоимость. Определение термина "полная восстановительная стоимость" дано выше, определение термина "восстановительная стоимость" может быть таким: восстановительная стоимость (цена приобретения) - это стоимость нового, не бывшего в эксплуатации объекта, в текущих ценах на дату оценки.

Для недвижимости (зданий и сооружений), пo-существу, не делается различия между полной восстановительной стоимостью и восстановительной стоимостью. Во многих "Сборниках укрупненных показателей восстановительной стоимости" пишется, что "полная восстановительная стоимость здания или сооружения определяется умножением его объема на восстановительную стоимость единицы измерения" (под последней понимается 1 м3 здания).

Что касается машин и оборудования, то некоторые специалисты усматривают определенную разницу между полной восстановительной стоимостью и восстановительной стоимостью. Они считают, что полная восстановительная стоимость - это сумма восстановительной стоимости и сопутствующих затрат, структура и величина которых зависят от вида оборудования. Главными составляющими сопутствующих затрат являются затраты на транспортировку и монтаж оборудования.

Автор настоящей статьи полагает, что сопутствующие затраты учитываются в величине полной восстановительной стоимости оборудования, и попытка их выявить и учесть отдельно - это искусственное усложнение задачи. Поэтому в дальнейшем он не делает различия между полной восстановительной и восстановительной стоимостью.

Партия изделий - это совокупность однородных единиц продукции, изготовленных за ограниченный период времени по одной и той же технологической и конструкторской документации, одновременно предъявляемых на испытания (приемку), при оценке качества которых принимают одно общее решение. Чаще всего в машиностроении партией считают число изделий, произведенных подразделением предприятия (участком, цехом и т.д.) за смену. Как правило, оценщики имеют дело с партиями, сформированными не в производстве, а в процессах поставки готовых изделий от изготовителя к конечному (розничному) продавцу, т.е. сформированными различными поставщиками.

КЛАССИФИКАЦИЯ ОБОРУДОВАНИЯ

Классификация разных видов производственного оборудования дана в стандарте Международного комитета по стандартам оценки "Оценка производственных средств, машин и оборудования", а также в одноименном стандарте СТО РОО 22-01-96. Согласно указанным документам, к производственному оборудованию относятся:

заводские и промышленные здания специализированного типа;

конструкции и коммуникации, включаемые при оценке в стоимость зданий и сооружений; такие конструкции могут включать в себя системы газо-, водо-, тепло- и электроснабжения, кондиционирования и вентиляции, пожарной безопасности, канализации, а также лифты, подъемники и др.;

технологические средства, машины и оборудование, которые могли быть установлены пользователем в качестве составной части коммерческих или промышленных процессов, а также обстановка, арматура, приспособления, транспортные средства, материалы, штампы, формы, инструменты и др.

К непроизводственному оборудованию относится широкий спектр бытового, офисного и иного оборудования. Классификация эта достаточно условна, т.к. одно и то же оборудование (например, компьютерная техника, элементы охранных, противопожарных, сигнализационных систем и т.д.) может иметь и производственное, и непроизводственное назначение.

С оценочной точки зрения классификация оборудования следующая:

оценка россыпью (каждая единица оборудования представлена и оценивается отдельно);

оценка потоком (массовой россыпью) - оценивается один предмет, результаты переносятся на другие, похожие;

системная оценка производственно-технологических систем и комплексов (технологических линий).

ОЦЕНКА ПАРТИЙ НЕПРОИЗВОДСТВЕННОГО ОБОРУДОВАНИЯ

Особым случаем, практически не освещенным в литературе, является оценка непроизводственного оборудования, сформированного и поставляемого на продажу партиями. Между тем, случай этот чрезвычайно распространен на практике - все товары поступают в розничную торговлю партиями, сформированными последним оптовым поставщиком. Конкретные методики оценки рыночной стоимости партий отсутствуют. Отсутствуют также математические зависимости, устанавливающие связь рыночной стоимости изделий из партий с размерами партий, их оптовыми и розничными ценами. Эти вопросы еще ждут своего решения.

Далее автор статьи рассматривает некоторые проблемы и особенности оценки непроизводственного оборудования на примере, с которым он столкнулся на практике, - на примере оценки рыночной стоимости в условиях вынужденной и ускоренной продажи 200 партий оборудования (электротехнических и электронных изделий бытового и офисного назначения), арестованных компетентными органами как контрабандные и стоящих на складах последнего поставщика. В партиях имелось от нескольких единиц до нескольких сотен новых изделий ведущих зарубежных фирм. Общее количество изделий во всех партиях - около 12 тысяч штук.

Была использована стандартная методология оценки, т.е. применены два известных подхода - сравнительный и затратный. С помощью первого определялась полная восстановительная стоимость изделий, с помощью второго - рыночная стоимость путем вычитания из полной восстановительной стоимости фактического (суммарного) износа изделий. Доходный подход не использовался, т.к. оцениваемое оборудование не предназначено для получения дохода (например, путем сдачи в аренду).

Полная восстановительная стоимость и, соответственно, рыночная стоимость определялись без НДС (согласно документам бухгалтерского учета, например, ПБУ 6/2001 "Учет основных средств").

Выбор метода оценки. В известной книге американских оценщиков [Оценивая машины и оборудование, под ред. Дж. Алико, перевод Института экономического развития Всемирного банка, РОО, М., 1995] отмечается, что наряду со стандартным методом оценки, предполагающим непосредственный осмотр оборудования, существуют упрощенные методы, среди которых наиболее известен кабинетный анализ (без осмотра). При всех своих недостатках метод кабинетного анализа широко распространен в оценочной практике, например, при переоценке основных фондов крупных объектов, на балансе которых насчитываются тысячи единиц различного оборудования. В таких ситуациях применение метода кабинетного анализа просто неизбежно, ибо оценщики физически не в состоянии осмотреть каждую единицу оборудования.

Очевидно, что этот метод может применяться оценщиками при проведении переоценки основных фондов или определении рыночной стоимости общеизвестных изделий массового производства, например, телевизоров, утюгов, кофемолок и т.д., когда для определения полной восстановительной стоимости достаточно знать тип (модель), фирму-изготовитель и дату выпуска. Естественно, оценка сложного, уникального оборудования, технологических линий требует обязательного осмотра объекта оценщиком.

Следует отметить при этом, что в двух основных оценочных документах - Законе РФ от 29.06.98 № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" и "Стандартах оценки, обязательных к применению субъектами оценочной деятельности", утвержденных постановлением правительства РФ от 06.07.2001 № 519, - не содержится требование осмотра оценщиком объекта оценки.

Автор настоящей статьи при проведении оценки упомянутых выше партий воспользовался методом кабинетного анализа, правда, ему были показаны различные изделия от нескольких партий, осмотрев которые, он получил представление о физическом и функциональном износах оцениваемого оборудования.

Определение полной восстановительной стоимости. Специальных методик определения полной восстановительной стоимости оборудования в настоящее время не разработано. На практике расчет этой стоимости основывается на определении статистическим выборочным методом рыночной цены этого оборудования на первичном рынке на дату оценки. В качестве исходной информации используются данные торгующих организаций (сайты в Интернете, прайс-листы, переговоры с менеджерами, продавцами, товароведами), а также данные различных информационно-справочных изданий.

Как отмечалось выше, полная восстановительная стоимость объекта (в частности, оборудования) может быть определена двумя методами: или как стоимость воспроизводства, или как стоимость замещения. Первый метод применяется, когда удается найти полный аналог оцениваемому объекту, второй - когда удается найти функциональный аналог. Второй метод всегда применяется, когда оцениваемый объект снят с производства. В своих расчетах автор использовал оба метода.

Определение полной восстановительной стоимости методом воспроизводства. При применении этого метода составляется выборка цен продажи полных аналогов объекта по различным источникам, и расчет полной восстановительной стоимости (стоимости нового оборудования) производится по формуле:

CП = / N (1), где:

CX - рыночная цена нового полного аналога оборудования на дату оценки во взятой выборке по различным источникам;

N - объем выборки.

Чем больше объем выборки, тем более она представительна и однородна, тем меньше коэффициент вариации, тем выше точность и достоверность результата. На практике оценщики имеют возможность работать с объемами выборки не больше трех единиц. Чем новее оцениваемое оборудование, тем выше вероятность найти достаточное количество полных аналогов либо непосредственно в торгующих организациях, либо в справочно-информационных изданиях.

Определение полной восстановительной стоимости методом замещения. При применении этого метода пользуются известным соотношением "параметр-цена": если найдены функциональные объекты - аналоги (хотя бы один), стоимость оцениваемой машины или оборудования определяется в общем случае по формуле [Оценка бизнеса, под ред. М.А. Федотовой, "Финансы и статистика", М., 2000; В. Есипов, Г. Маховикова, В. Терехова, Оценка бизнеса, Издательский дом "Питер", С. Пб, 2001.]:

СП = САН х K1 x К2 х К3 ... Км ± СДОП (2), где:

САН - цена функционального объекта-аналога;

К1, K2, К3,... Км - корректирующие коэффициенты, учитывающие значения параметров оцениваемого объекта и аналога;

СДОП - цена дополнительных устройств, наличием которых отличается сравниваемый объект.

Произведение корректирующих коэффициентов может быть представлено следующим образом [А.П. Ковалев, Оценка стоимости активной части основных фондов, Финстатинформ, М., 1998.]:

K1 x К2 ... = M1 x M2 (3), где:

Х1, Х2 .... - основные параметры, характеризующие оцениваемое и аналогичное оборудование, соответственно (быстродействие, производительность, масса, точность, степень автоматизации и т.д.);

M1, M2, ..... - показатели степени (коэффициенты торможения или коэффициенты Чилтона), лежащие в диапазоне 0,1-:-1,5.

Если выбирают какой-либо один главный ценообразующий параметр, то зависимости (2) и (3) преобразуются в известную формулу Уильямса:

Соц / Сан = [Роц / Ран]M (4), где:

Соц и Сан - цены оцениваемого объекта и аналога;

Роц и Ран - главный параметр оцениваемого объекта и аналога;

М - коэффициент Чилтона.

Уравнение (4) предполагает, что существует экспоненциальное соотношение между стоимостью и главным ценообразующим фактором. К сожалению, в литературе имеется очень мало данных о коэффициентах Чилтона. Только в одной книге [Оценка машин и оборудования, под ред. В.П. Антонова, М., 2000.] удалось найти сведения о таких коэффициентах, правда, в основном, в области теплоэнергетики и переработки нефти. Чаще всего в практике встречается достаточно узкий диапазон значений коэффициентов Чилтона: 0,6-:-0,8. Автор использовал экспертно установленный коэффициент Чилтона 0,7.

Определение фактического износа

Физический износ - это снижение полезности и стоимости имущества вследствие ухудшения его физического состояния, потери естественных свойств в результате эксплуатации и природного воздействия.

Для определения физического износа оцениваемого в рассматриваемом примере оборудования (импортного, нового, стоящего в фирменных упаковках на неотапливаемых складах в течение нескольких месяцев) был применен метод укрупненной оценки технического состояния [Э.Б. Саприцкий, Как оценить рыночную стоимость машин и оборудования на предприятии, Центр экономики и маркетинга, М,. 1997.], который позволил установить, что данный вид износа составляет (l-:-5)% для различных партий.

Функциональный (моральный) износ - это снижение стоимости имущества, обусловленное удешевлением воспроизводства действующих или созданием новых, более совершенных объектов.

Поскольку ведущие западные фирмы не реже 1-2 раз в год выбрасывают на рынок новые модели и модификации изделий одного и того же типа, оценщик счел целесообразным допустить наличие в оцениваемых изделиях морального износа в диапазоне (3-:-5)%, который обусловлен, в основном, конструктивной нефункциональностью, применением устаревших и невыпускаемых в настоящее время узлов и деталей, устареванием дизайна и использованных технологий. Конкретные значения морального износа по каждому типу изделий оценщик устанавливал экспертно с учетом результатов маркетинга, проведенного как в крупных магазинах, так и на оптово-розничных рынках.

Экономический (внешний) износ - это снижение стоимости имущества, обусловленное влиянием внешних факторов. Применительно к оборудованию такими факторами могут быть: сокращение спроса на продукцию; возросшая конкуренция; изменения в структуре запасов сырья; рост расценок на сырье, рабочую силу или коммунальные услуги без соответствующего увеличения цены выпускаемых товаров; инфляция; высокие процентные ставки; законодательные ограничения и действия местной администрации; параметры окружающей среды.

Без преувеличения можно сказать, что экономический износ - это наиболее трудно определяемый вид износа, имеющий максимальную субъективную составляющую со стороны оценщика. Для недвижимости экономический износ может быть определен как произведение потерь в арендной плате на валовый рентный мультипликатор (отношение цены к доходу). Для производственного оборудования, способного приносить доход, экономический износ может быть определен как потеря от недоиспользования по формуле [Оценивая машины и оборудование, под ред. Дж. Алико, перевод Института экономического развития Всемирного банка, РОО, М., 1995.]:

D = х 100 (5), где:

D - недоиспользование оборудования, %;

мощностьА - реальная производительность;

мощность В - номинальная производительность;

М - фактор масштаба.

Фактор масштаба изменяется в зависимости от типа оборудования и коэффициентов труд/материалы. Фактор масштаба колеблется в диапазоне 0,4-:-1,0.

А как быть с непроизводственным оборудованием (бытовым, офисным и прочим), не предназначенным для извлечения дохода в процессе производства продукции? Здесь представляется целесообразным под экономическим износом понимать затраты, увеличивающие полную восстановительную стоимость в непроизводственной (коммерческой) сфере: прибыли участников сделок, затраты на исследование рынка, ликвидности и т.п. Посуществу, в этом случае экономический износ можно рассматривать как величину, характеризующую разницу между оптовой и розничной ценами с учетом ликвидности и размера партий, а также торговой наценки в розничной продаже. Вопрос лишь в том, что понимать под оптовой ценой.

Существует три вида расчетных оптовых цен :

1. оптовая цена предприятия (себестоимость + прибыль + НДС),
   
2. отраслевая оптовая цена в промышленности (оптовая цена предприятия + + снабженческо-сбытовая надбавка или скидка + акциз + НДС)
   
3. и трансфертная цена, используемая в коммерческих расчетах между подразделениями фирмы с целью повышения конкурентоспособности продукции, а также используемая во внешнеэкономической деятельности.

Следует отметить, что указанные официально декларируемые расчетные оптовые цены основываются на себестоимости продукции и не учитывают размера конкретной продаваемой партии. Его в качестве одного из главных параметров учитывают реальные оптовые цены, складывающиеся на реальных оптово- розничных рынках типа московского рынка "Горбушка". Именно такие реальные оптовые цены имел в виду оценщик, проводя свои расчеты.

В величину экономического износа он включал коэффициент ликвидности, коэффициент размера партии изделий, торговую наценку розничного магазина. Конкретные значения коэффициентов устанавливались экспертно на основании результатов маркетинга по каждому типу товаров.

Коэффициент ликвидности характеризует время экспозиции продукции на открытом рынке. В рассматриваемом случае заказчик отметил, что после оценки, которую надлежит выполнить как можно быстрее, товар подлежит немедленной продаже, следовательно, коэффициент ликвидности должен быть учтен. В расчеты оценщик закладывал коэффициент ликвидности в несколько процентов.

Коэффициент размера партии изделий характеризует связь рыночной стоимости изделий из партии с размером этой партии. Если партия большая (речь в данном случае идет о партиях, сформированных оптовым поставщиком, а не изготовителем при выпуске из производства), то рыночная стоимость изделий в такой партии будет величиной, близкой к крупнооптовой цене товаров. Если партия мелкая (а именно такие чаще всего поступают для розничной торговли в магазин), то рыночная стоимость будет приближаться к мелкооптовой цене изделий из мелкой партии.

Разница между розничной ценой единичного изделия и рыночной стоимостью изделий из партии относительно велика для крупнооптовой партии, меньше - для мелкооптовой и становится малой для единичных изделий. Представления о возможных соотношениях розничных и оптовых цен в зависимости от размера продаваемых партий оценщик получал по результатам проводимого им маркетинга в различных московских магазинах и оптово-розничных рынках.

Коэффициент размера партии изделий колебался в расчетах в интервале нескольких процентов в зависимости от размера партии конкретного изделия. Учет этого коэффициента необходим также и потому, что полная восстановительная стоимость вычисляется для одной штуки оборудования, а перед оценщиком стояла задача определить рыночную стоимость изделий из партий товара.

Таким образом, рыночная стоимость не является ни розничной, ни оптовой ценой изделий. В диапазоне цен: розничная цена - оптовая цена рыночная стоимость по своей величине тяготеет к реальной оптовой цене партии с учетом ее размера и ликвидности.

Торговая наценка розничного магазина характеризует прибыль, которую закладывает розничный магазин в окончательную, розничную цену товара при его продаже. В Москве размер указанной прибыли не лимитируется и устанавливается каждым магазином самостоятельно в соответствии со спросом на каждый конкретный товар (например, в ГУМе розничная надбавка к цене может составлять около 150 %).

В соответствии с результатами маркетинга оценщик закладывал в расчет значения торговой наценки розничного магазина в интервале (10-30) % для конкретных изделий. Необходимость учета этого параметра обусловлена задачей, поставленной перед оценщиком, - определить рыночную стоимость в условиях вынужденной и ускоренной продажи различных партий товара, находящихся на складе, а не в розничном магазине.

Проведенные оценщиком исследования и расчеты позволили установить, что величина фактического износа, определенного как сумма трех видов износа, колеблется в диапазоне (10-:-40)% для различных партий изделий. Эти же исследования позволили заключить, что полученные значения рыночных стоимостей близки к величине реальных оптовых цен, формируемых на оптово-розничных рынках типа "Горбушки" и учитывающих размер продаваемых партий изделий.

В пределах погрешности оценки (±10 %) рассчитанные значения рыночных стоимостей можно считать равными реальным оптовым ценам оцениваемых партий изделий.

Иногда можно столкнуться с мнением, что поскольку величина рыночной стоимости партий близка к реальной оптовой цене этих партий, то незачем долго и сложно определять рыночную стоимость, достаточно пойти в какой-либо департамент цен и там, получив значения оптовых цен, рекомендовать их заказчику для продажи партий. Однако, вопрос этот совсем не прост. Даже если и удастся получить какую-либо конкретную информацию, то она будет относиться к оптовым ценам отечественных товаров российских производителей. Никто не сообщит оптовых цен завода-изготовителя где-нибудь в Японии или Корее. Между тем, в рассматриваемом примере все электротехнические и электронные изделия были импортными.

Но даже если бы и удалось получить оптовые расчетные цены на указанную импортную технику, вычисленные на основе себестоимости, они никак не соотносятся с размерами конкретных продаваемых партий. Их реальную оптовую цену устанавливает реальный оптово-розничный рынок, а не департаменты цен.

Определение рыночной стоимости. После того, как были вычислены значения полной восстановительной стоимости изделий и их фактический износ, рыночная стоимость партий изделий была определена затратным подходом как разность двух указанных величин.

Полученное значение - это рыночная стоимость партий при соблюдении всех условий, перечисленных в Федеральном законе от 29.07.98 № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ". Между тем, в настоящей задаче речь идет об определении рыночной стоимости в условиях вынужденной и ускоренной продажи, т.е. в условиях, когда арестованное имущество подлежит скорейшей распродаже (принудительной ликвидации). Естественный срок экспозиции при этом укорачивается, и определяемая стоимость уже не является рыночной. Таким образом, no-существу, определяемая в настоящей задаче стоимость является ликвидационной.

Существуют три вида ликвидационной стоимости: упорядоченная, принудительная и стоимость прекращения существования имущества (активы не распродаются, а списываются). При определении каждой из этих трех ликвидационных стоимостей применяется своя методология, опирающаяся в той или иной степени на методологию определения рыночной стоимости. Ликвидационная стоимость в российских условиях, как правило, меньше рыночной (в западных условиях - наоборот). В литературе отсутствуют обоснованные и общепризнанные корреляции между рыночной и ликвидационной стоимостями, вследствие чего решение о соотношении стоимостей принимается исходя из условий каждой конкретной задачи.

С учетом изложенного автор настоящей статьи счел целесообразным определять не "принудительную ликвидационную стоимость", а "рыночную стоимость в условиях вынужденной и ускоренной продажи" арестованных партий изделий путем вычисления рыночной стоимости и последующей ее корректировки на сокращение времени экспозиции.

Определение рыночной стоимости непроизводственного оборудования в условиях вынужденной и ускоренной продажи.

Среди специалистов существуют различные представления об оптимальном времени экспозиции различных видов продаваемого имущества (календарном графике ликвидации активов). Например, для производственного оборудования календарный план ликвидации рекомендуется в 10 месяцев [см, например, книгу В.В. Григорьева и И.М. Островкина, "Оценка предприятий. Имущественный подход", Изд-во "Дело", М, 1998.]. Для непроизводственного электротехнического и электронного оборудования бытового и офисного назначения (телевизоров, кофемолок, холодильников, видеомагнитофонов и т.д.), оцениваемого в настоящей работе, оценщик, не найдя убедительных литературных данных и проведя свой маркетинговый анализ, выбрал срок нормальной экспозиции равным 3 месяцам.

Между тем, на практике имеется тенденция к сокращению нормальных сроков экспозиции. Например, в соответствии с распоряжением Службы судебных приставов Управления юстиции Московской области и Отделения Федерального долгового центра РФ по Московской области от 05.07.2000 № 4-5/17/30 "О порядке уценки конфискованного и арестованного имущества, реализуемого на комиссионных началах" это имущество, не проданное в течение 20 дней, уценивается на 15%, а затем еще на 30% (если имущество не продается в течение 15 дней после первой уценки).

Таким образом, время ликвидации непроизводственного оборудования (реализации его на комиссионных началах) сокращается с 3 месяцев до 20 дней. Если бы конфискованное и арестованное имущество продавалось в течение рекомендуемых 3 месяцев, то в течение этого времени предстояли бы определенные затраты на его техническое, экономическое и юридическое сопровождение (уплаты налогов и арендных платежей, проведение оценки, реализации, юридического обеспечения, охраны). В данном конкретном случае эти затраты составляют 10 % от рыночной стоимости имущества.

Далее оставшуюся стоимость оценщик про-дисконтировал на дату оценки на отрезке времени 3 месяца, принимая ставку дисконта 60% в год (столь большая ставка обусловлена риском не продать товар вообще).

Получившееся значение, меньшее предварительно определенной рыночной стоимости примерно на 15%, представляет собой окончательную величину рыночной стоимости партий изделий непроизводственного оборудования в условиях его вынужденной и ускоренной продажи с учетом затрат по сопровождению товара до его продажи. Эта окончательная величина рыночной стоимости различных партий изделий на (20-50)% меньше розничной цены изделий из этих партий.

Данный результат хорошо согласуется с практикой продажи в специальных московских магазинах партий конфискованных импортных непроизводственных товаров по достаточно низким ценам. Очевидно, цены эти близки к реальным оптовым ценам (рыночной стоимости в условиях вынужденной и ускоренной продажи партий изделий).

Источник информации: "Московский оценщик", №2, 2002 г.

Прежде, чем начать разговор об оценке основных средств, выскажем мысль, суть которой выглядит несколько даже крамольной. Она заключается в том, что для бухгалтера термин «основные средства» предполагает, прежде всего, стоимостное отражение наличия имущественного капитала, которым располагает организация. Вещественное же наполнение этого словосочетания в бухгалтерском учете весьма вторично.

На самом деле, в учетной работе нет принципиальной разницы, сколько каких-либо изделий планируется сегодня произвести на конкретном станке, установленном в цехе. Его вещественные показатели служат в учетной работе лишь в качестве идентификаторов, позволяющих «персонифицировать» объект. Все учетные процедуры в отношении любого объекта совершаются в его денежном, стоимостном выражении.

Именно это и придает оценке основных средств особую значимость для всех аспектов работы бухгалтера по учету основных средств.

Виды оценок основных средств

В управленческой деятельности любой организации используется нормативно установленная система оценок стоимости имущества, применяемых для различных целей стоимостных измерений – учета, анализа, прогнозирования, формирования данных бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности.

Любые частные ситуации, такие как продажа, передача в счет бартерных сделок, получение организацией кредита по залоговым схемам, определение размера страхового возмещения или судебное урегулирование имущественных споров, ведутся на основании данных, определяемых в этой системе оценок имущества.

Существует три базовых вида оценок стоимости, применяемых к основным фондам предприятия:

• Первоначальная;
• Восстановительная;
• Остаточная.

Здесь сразу следует упомянуть и термин «балансовая стоимость», применяемый в бухгалтерском учете для обозначения оценки. В практической деятельности часто подразумевают, что первоначальная и балансовая стоимости полностью идентичны. Однако это не совсем соответствует действительности.

Пограничным моментом, вносящим различия между ними, является случай переоценки основных средств. Стоимость объектов, прошедших переоценку, является восстановительной, по ней в дальнейшем и учитываются эти объекты в балансе.
Приобретенные же после проведения переоценки имущественные объекты принимаются на баланс в своей первоначальной оценке. Сумма, по которой учтены и те и другие основные средства, балансовая. Однако по экономическому содержанию балансовая стоимость одних является восстановительной, а других – первоначальной.

Это является свидетельством того, что на практике бухгалтерский учет имущества ведется в смешанной форме оценок. Далее, для обозначения той стоимости, по которой учитываются основные средства, будем использовать понятие «балансовая стоимость», при необходимости указывая категорию её наполнения, первоначальную или восстановительную.

Первоначальная

Определяет ту стоимость, по которой имущественная единица поступила в учет, в качестве основного средства. Формирование первоначальной оценки имущества состоит в прямой зависимости от способа его поступления.

При покупке или создании или постройке, первоначальная сумма формируется по совокупности фактических затрат на приобретение или создание. В случае поступления в виде вклада в уставный капитал, первоначальную стоимость устанавливают по согласованной учредителями оценке. Основой формирования первоначальной суммы при поступлении по договорам мены (бартеру) является сумма передаваемых взамен материальных ценностей. Если же объекты получены безвозмездно, в качестве первоначальной признается текущая рыночная цена аналогичных.

Кроме того во всех случаях при формировании первоначальной суммы учитываются затраты на доставку, хранение и установку, а так же прочие, относящиеся непосредственно к внедрению объекта, расходы.
В дальнейшем первоначальная балансовая стоимость, как правило, остается неизменной. Изменение первоначальной суммы может происходить в процессе её уточнения при переоценке или проведении мероприятий, существенно изменяющих состояние объекта. При этом таким изменением может быть как увеличение, в случаях капитального ремонта или модернизации, так и уменьшение при частичной ликвидации.

Восстановительная

На практике возникают ситуации, когда текущая балансовая стоимость перестает отвечать реально складывающейся экономической ситуации на рынке. В таком случае организация может воспользоваться своим правом на проведение переоценки имущества. В ходе переоценки балансовая оценка основного средства уточняется с учетом данных о рыночной стоимости затрат на создание или покупку объекта, идентичного переоцениваемому.

В результате переоценки устанавливается восстановительная стоимость основных средств. Именно восстановительная сумма с этого момента принимается, как их балансовая стоимость. Для установления суммы объекта в восстановительной оценке могут применяться различные источники сведений, в том числе:

• Информация компаний-производителей идентичных объектов;
• Сведения об уровне цен, полученные в государственных организациях или специальных публичных источниках;
• Экспертная оценка независимыми специалистами
• Следует отметить, что в дальнейшем ранее переоцененные основные средства должны обязательно переоцениваться, чтобы по переоцениваемым объектам не возникало существенных отличий по текущей восстановительной стоимости.

Остаточная

Для полноценного управления хозяйственными процессами важную роль имеет экономическая информация о состоянии имущественного капитала. Одним из главных её показателей является остаточная оценка имущества, определяемая как разница между балансовой (первоначальной или восстановительной) стоимостью основных средств и суммой амортизационных отчислений.

Таким образом, остаточная оценка объекта отражает ту долю стоимости основного средства, которая в текущий момент ещё не перенесена на производимый продукт.

По остаточной стоимости определяют степень изношенности имущества и выявляют необходимость проведения его обновления. Фонды с нулевой остаточной стоимостью следует выводить из состава имущества, ввиду их экономической неэффективности.

В случаях проведения реконструкции, модернизации, капитальных ремонтов, достройки основных фондов, происходит увеличение их остаточной стоимости в размере, рассчитываемом по суммам затрат на эти мероприятия.

Некоторые моменты, связанные с оценкой основных средств в налоговом учете

И в бухгалтерском и в налоговом учете действует одна система категорий – первоначальная, восстановительная и остаточная стоимости. Однако следует обратить внимание, что итоговые результаты формирования первоначальной стоимости для бухгалтерских и налоговых регистров могут иметь различия.

Часто это связано с моментом учета суммовых (курсовых) разниц, возникающих в процессе приобретения объектов, плату за которые определяют в привязке к иностранной валюте. Суммовая (курсовая) разница в таких случаях определяется, как разница между рублевыми эквивалентом задолженности по оплате в валютном выражении на дату ее возникновения и на дату её погашения. Исчисление разниц ведется по официальному курсу, устанавливаемому ЦБ РФ.

В Положении, определяющем порядок учета основных средств, разница между курсами валют, возникшая в период расчетов за приобретаемое имущество, включается в состав затрат, понесенных предприятием при поступлении основных средств. В то же время налоговый кодекс, а именно статья 256, однозначно трактует курсовую разницу, как относящуюся к категории внереализационных доходов или расходов.

Результатом становится увеличение или уменьшение «бухгалтерской» первоначальной балансовой стоимости основных фондов по отношению к первоначальной оценке, рассчитываемой в целях налогообложения.

Также пищу для разночтений дает и статья 264 налогового кодекса. Ряд видов затрат, в соответствии с этой статьей относимые в целях налогообложения в соответствии с этой статьей к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании ПБУ тоже могут быть включены в состав первоначальной стоимости имущества.

Не менее важно учитывать ограничения, накладываемые налоговым кодексом, на порядок определения восстановительной суммы объекта. Главой 25 установлено, что включение в состав доходов или расходов, учитываемых при налогообложении, включаются только те результаты переоценок, которые приняты к учету до 01.01.2002 года.

Результаты переоценок, произведенные позже, либо результаты переоценок, произведенных до указанной даты, но принятые к учету после неё, не принимаются для определения восстановительной стоимости и расчета амортизации в целях налогообложения.